0 Les nouvelles normes comptables Mars 2006 Bureau 7D Opérateurs de lÉtat.

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1 0 Les nouvelles normes comptables Mars 2006 Bureau 7D Opérateurs de lÉtat

2 1 Sommaire Passifs Actifs Amortissements Dépréciations

3 2 Passifs Quest-ce quun passif ? (1) Nouvelle définition du PCG Une obligation de lEPN à légard dun tiers dont il est probable ou certain quelle provoquera une sortie de ressources au bénéfice de ce tiers sans contrepartie au moins équivalente attendue de celui-ci. entrent dans la définition des passifs : - les provisions pour risques et charges - les dettes - les charges à payer

4 3 Passifs Quest-ce quun passif éventuel ? (2) obligation potentielle de lEPN à l'égard d'un tiers résultant d'évènements dont l'existence ne sera confirmée que par la survenance, ou non, d'un ou plusieurs évènements futurs incertains qui ne sont pas totalement sous le contrôle de l'établissement obligation dont il n'est pas probable ou certain qu'elle provoquera une sortie de ressources sans contrepartie au moins équivalente attendue de celui- ci pas de comptabilisation au bilan mais mention dans lannexe ! Obligation de revoir un passif éventuel à chaque clôture dexercice car il peut devenir un passif à comptabiliser Un nouveau concept : le passif éventuel OU

5 4 Passifs Critères de la définition (3) Ce qui change : une obligation... Un passif nexiste que sil y a obligation, ce qui limite le champ des passifs et donc des provisions pour risques et charges obligation juridique obligation implicite … à l égard d un tiers Une obligation qui implique toujours un engagement de lEPN vis-à-vis dun tiers personne physique personne morale

6 5 Passifs Critères de la définition (4) … une sortie de ressources... montant que lEPN doit supporter pour éteindre son obligation … sans contrepartie au moins équivalente la contrepartie éventuelle est constituée des avantages économiques que lEPN attend du tiers envers lequel il a une obligation - il ny a passif que lorsque la contrepartie attendue du tiers est inférieure à la sortie de ressources de lEPN. Une obligation qui entraîne...

7 6 Passifs Y-a-t-il lieu de comptabiliser un passif ? (1) A la clôture de lexercice, un passif est comptabilisé : - si lobligation existe à cette date et - sil est probable ou certain, à la date détablissement des comptes, quelle provoquera une sortie de ressources au bénéfice de tiers - sans contrepartie au moins équivalente attendue de ceux-ci après la date de clôture.

8 7 Passifs Critères de comptabilisation (2) Ce qui change : une obligation à la date de clôture de lexercice obligation qui existe au 31.12.N si lobligation nest quéventuelle à cette date : pas de comptabilisation de passif au bilan passif éventuel à mentionner à lannexe

9 8 Passifs Critères de comptabilisation (3) Sortie de ressources certaine ou probable à la date détablissement des comptes … pas de définition du niveau de probabilité requis - jugement laissé à lappréciation des responsables de la production des comptes - si la sortie de ressources nest quéventuelle : pas de comptabilisation de passif au bilan passif éventuel à mentionner à lannexe probabilité de sortie estimée à la date détablissement des comptes et non pas au 31.12.N … sans contrepartie au moins équivalente attendue du tiers après la date de clôture la sortie de ressources doit être sans contrepartie au moins équivalente attendue du tiers après le 31.12.N

10 9 Passifs Critères de comptabilisation (4) Comment comptabiliser un passif ? Le passif doit être évalué avec une fiabilité suffisante Principe Exception absence de comptabilisation de passif au bilan passif éventuel à mentionner à lannexe Les dépenses à prendre en compte sont celles qui concourent directement à lextinction de lobligation de lEPN envers le tiers.

11 10 Passifs Focus sur les provisions pour risques et charges (1) Comment comptabiliser une provision pour risques et charges ? La provision pour risques et charges doit répondre aux critères de comptabilisation d un passif La provision pour risques et charges doit être comptabilisée pour les risques et charges nettement précisés quant à leur objet et dont l échéance ou le montant ne peuvent être fixés de façon précise.

12 11 Passifs Focus sur les provisions pour risques et charges (2) Ce qui change pour l évaluation : Évaluation pour le montant correspondant à la meilleure estimation de la sortie de ressources nécessaire pour éteindre lobligation prise en compte des « évènements futurs » pour corriger lévaluation soit à la hausse, soit à la baisse - événement, information, situation intervenant entre le 31.12.N et la date darrêté des comptes. - ne vise que les provisions ! Fait générateur au 31.12.N ! Interdiction au vu dévènements « post-clôture » de rattacher à lexercice clos une obligation née après la date de clôture.

13 12 Passifs Focus sur les provisions pour risques et charges (3) Pour chaque catégorie de provisions pour risques et charges, une information doit être fournie. Pour les provisions pour risques et charges provisionnées pour des montants individuellement significatifs, informations complémentaires. L annexe doit être documentée et commentée

14 13 Passifs Arbre de décision

15 14 Passifs Cas pratique n°1 : Notion de fait générateur (1/2) Énoncé : Dans le cadre de réalisation de travaux, un EPN fait appel à un fournisseur en Novembre 200N (date de réalisation des travaux). Suite à un différent avec létablissement, ce fournisseur entame une action en justice Mars 200N+1. Analyse de la situation : 1. 2 événements sont intervenus : 1.Novembre 200N réalisation des travaux 2.Mars 200N+1 action en justice Quel est le fait générateur à prendre en compte ?

16 15 Passifs Cas pratique n°1 : Notion de fait générateur (2/2) Solution : Le fait générateur correspond à lévènement ayant fait naître le passif : 2 notions complémentaires Réalisation des travaux Fait générateur = Origine Pour autant ne donne pas lieu à une provision Réalisation des travaux # Provision "Vraisemblance" du passif = Litige L'action en justice est un évènement qui permet de quantifier le caractère probable du passif Litige => Provision

17 16 Passifs Cas pratique n°2 : Naissance du passif (1/2) Énoncé : Un EPN fait réaliser des travaux en Novembre 200N. Le conseil dadministration de lEPN arrête les comptes en Mars 200N+1. Action en justice du fournisseur suite à la réalisation des travaux: 1.Hypothèse A : Février 200N+1 2.Hypothèse B : Avril 200N+1 Événements : Analyse de la situation : 200N 200N+1 Travaux Conseil Adm. Hypothèse A Hypothèse B

18 17 Passifs Cas pratique n°2 : Naissance du passif (2/2) Événements : Analyse de la situation : 200N 200N+1 Travaux Conseil dadm. Hypothèse A Hypothèse B Exercice de prise en compte du passif : 200N 200N+1

19 18 Passifs Cas pratique n°3 : Constatation du passif Analyse de la situation : 200N 200N+1 Travaux Conseil dadm. Prise en compte des passifs dont le fait générateur est sur 200N : Prise en compte sur 200N Prise en compte 200N+1

20 19 Passifs Estimation et documentation (1/3) La comptabilisation dun passif varie en fonction du niveau de lobligation et de la documentation concourant à sa justification. Il existe peu déléments permettant, a priori, de faire un lien automatique entre une obligation et sa probabilité. Chaque situation doit être appréciée au regard de sa spécificité. Néanmoins, certains éléments concourent à évaluer lobligation.

21 20 Passifs Estimation et documentation (2/3) Exemples dévénements permettant destimer lobligation : Litiges Salariaux Garanties données aux clients Risques fiscaux Loyers locatifs restant à courir Condamnation en première instance Garantie légale Notification contestée dun contrôle Annonce du transfert aux salariés Action devant les prudhommes Garantie contractuelle Jurisprudence défavorable Décision du conseil dadm. LicenciementAbsence de garantie contractuelle ou légale Situation fiscale spécifique Politique de décentralisation des EPN Obligation certaine Probabilité Obligation éventuelle

22 21 Passifs Estimation et documentation (3/3) Exemples de documents : Nature de lobligation Document soutenant lobligation Documentation / Estimation Département impliqué de lEPN Litiges Responsabilité de lEPNContestation écrite Assignation en justice… Expert Devis, rapport expertise, retour dexpérience Finance Juridique Opérationnel Garantie clients Légale Contractuelle Implicite (pratique) Contestation clients Lettre de réclamation Identification de problèmes Outil de suivi Statistiques et retour dexpérience Finance Juridique Opérationnel / qualité Remise en état de sites Légale Contractuelle Implicite (pratique) Texte de loi Charte éthique de lEPN Chiffres internes et Devis externes Finance Opérationnel Pertes sur contrat ContractuelleOffre commercialeBudget actualisé du contrat Finance Opérationnel Perte de change Contractuelle (clients ou fournisseurs en devis) Contrats achats / ventesCours des devisesFinance Risques sur filiales Responsabilité financière Portefeuille titresStatut – pacte dactionnaires comptes annuels Finance Juridique La documentation de lobligation à lorigine de la provision et la documentation de lévaluation de son montant sont indispensables

23 22 Passifs Cas pratique n°4 : Absence de contrepartie Enoncé : Un EPN établit ses comptes au 31/12/200N. Une commande dachat de fourniture a été lancée le 15/11 et livrée le 15/12. Le plan de formation pour lexercice N+1 a été présenté au personnel au mois de novembre N Préciser pour chaque cas, lexistence ou non dune contrepartie Commande de fournitures Contrepartie attendue ?Existence dune dette ? Livraison de fournitures NON Oui (la livraison) Oui (augmentation de la compétence du personnel) Annonce plan formation NON (ne reste que lobligation de payer le fournisseur) OUI NON

24 23 Passifs Cas pratique n°5 : Information financière (1/2) Enoncé : Un EPN avait enregistré au 31/12/2004 une dotation dexploitation de 100 K au titre dune assignation dun client pour non exécution de clauses contractuelles. Au cours de lannée 2005, le litige se traduit par une condamnation de 60K à laquelle sajoute une prestation complémentaire que lEPN a du réaliser pour un coût total de 25 K. Comment enregistrer et présenter la variation de provision ?

25 24 Passifs Cas pratique n°5 : Information financière (2/2) Tableau de variation des provisions : Commentaire en annexe : « En 2005, le dénouement dun litige avec un client a entraîné le paiement dune indemnité judiciaire de 60 K. Par ailleurs, les prestations qui ont été réalisées au titre de réparation du préjudice, ont augmenté les coûts dexploitation de lEPN de 25 K. » 20042005

26 25 Départements commerciaux Départements Ressources Humaines Direction juridique Passifs Cas pratique n°6 : Mise en œuvre des provisions (1/2) Recensement des obligations Circularisation des avocats de lEPN Suivi Mise en place de procédures

27 26 Passifs Cas pratique n°6 : Mise en œuvre des provisions (2/2) Chiffrage :

28 27 Sommaire Passifs Actifs Amortissements Dépréciations

29 28 Une nouvelle définition de l actif (1)... Qu est-ce quun actif ? Un actif est un élément identifiable du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l entité, cest à dire un élément générant une ressource que lentité contrôle du fait dévènements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs (art. 211-1/6 du PCG). Trois conditions essentielles à retenir identifiable valeur économique positive contrôlé

30 29 Une nouvelle définition de l actif (2)... Identifiable séparable ou résultant d un droit même non transférable Valeur économique positive flux de trésorerie services attendus Contrôlé le critère économique se substitue au critère juridique l utilisation la maîtrise technique la prise en charge de lentretien la responsabilité

31 30 Une nouvelle définition de l actif (3)... Constituent donc des actifs au sens du PCG: les immobilisations corporelles les immobilisations incorporelles les stocks les charges constatées d avance

32 31 Deux conditions pour comptabiliser un actif (1)... 1) Bénéficier des avantages économiques futurs recevoir les avantages attachés à l actif assumer les risques associés 2) Estimer le coût ou la valeur avec une fiabilité suffisante

33 32 Deux conditions pour comptabiliser un actif (2) Estimation fiable du coût des acquisitions acquisition à titre onéreux coût dacquisition prix dachat coûts directement attribuables coûts de démantèlement, de restauration éventuellement et sur option les coûts demprunt

34 33 Deux conditions pour comptabiliser un actif (3) Estimation fiable du coût des biens produits ou acquis à titre gratuit production coût de production acquisition à titre gratuit valeur vénale

35 34 Une nouvelle méthode : la comptabilisation d un actif en composants (1)... Quest-ce que les composants ? Ce sont : les éléments principaux dimmobilisations corporelles devant faire lobjet de remplacement à intervalles réguliers nécessitant lutilisation de taux ou de modes d amortissement propres

36 35 Une nouvelle méthode : la comptabilisation d un actif en composants (2) Deux catégories de composants les éléments à remplacer les gros entretien ou grandes révisions qui sont soit comptabilisés en composants soit provisionnés Deux méthodes pour la première application de la méthode par composants la reconstitution du coût historique des composants la réallocation des valeurs nettes comptables

37 36 Précisions sur la première application de la méthode par composants la reconstitution du coût historique : reconstitution du coût de l actif (structure et autres composants) à partir des factures d origine et de remplacement du ou des composants en décomposant les valeurs brutes selon la répartition du coût actuel à neuf, en fonction des données techniques disponibles nouveau calcul des amortissements en fonction des durées dutilité la réallocation des valeurs comptables : détermination des VNC théoriques si composants reconnus depuis l origine à partir des prix sur les marchés de biens d occasion à partir des composants d un bien neuf avec amortissements pratiqués depuis l acquisition répartition des VNC sur valeurs brutes et amortissements

38 37 Les changements de méthode comptable... Deux possibilités en cas de changement de méthode comptable : le traitement rétrospectif : « faire comme si celle-ci avait toujours été appliquée » impact du changement imputé en report à nouveau dès l ouverture de l exercice le traitement prospectif : reclassement des valeurs nettes comptables sans modification des valeurs sortie des montants ne répondant plus aux définitions et conditions de comptabilisation de l actif

39 38 Actifs Cas pratique n°1: Notion valeur économique (1/2) Énoncé : Dans le cadre dun programme de recherche, un EPN fait lacquisition dune machine spécifique, développée pour ses besoins propres. Flux de trésorerie Ce bien a-t-il une valeur économique ? Non Valeur de revente (bien spécifique) Non Actif ayant une utilité pour exercer lobjet social de lEPN Oui

40 39 Actifs Cas pratique n°1: Notion valeur économique (2/2) Complémentaire dénoncé : Pour des raisons stratégiques, lEPN annonce larrêt de la recherche pour laquelle la machine spécifique a été acquise lannée de son acquisition. Flux de trésorerie Ce bien a-t-il une valeur économique ? Non Valeur de revente (bien spécifique) Non Non constatation de limmobilisation Utilité pour lobjet social de lEPN Non

41 40 Actifs Cas pratique n°2 : Distinction Actifs / Charges

42 41 Actifs Cas pratique n°3 : Recherche et développement (1/3) Un EPN développe des activités de recherche fondamentale et appliquée sous forme de programmes regroupant plusieurs projets. Quelles sont les 3 novations, en pratique, du nouveau texte du PCG sur les actifs ? 1.Augmentation des contraintes de reconnaissance : Mesures fiables des coûts liés à l'actif Nécessité de distinguer recherche et développement Capacité de mesurer de façon fiable les dépenses de développement Actif identifiable Actif cessible (ou séparable), individuellement ou regroupé Actif provenant de droits légaux ou contractuels Probabilité de l'existence d'avantages économiques futurs Faisabilité technique Intention d'achever l'actif incorporel, de l'utiliser ou le vendre Capacité d'utiliser ou de vendre l'actif incorporel Démonstration de la manière dont sont liés les avantages économiques futurs Disponibilité des ressources techniques et financières pour achever le développement Actif sous contrôle (pouvoir de revendiquer devant les tribunaux l'appartenance des avantages économiques futurs liés à l'actif incorporel)

43 42 Actifs Cas pratique n°3 : Recherche et développement (2/3) 2.Augmentation des contraintes de formalisation : 3.Mise en place entraînant, selon la méthode choisie, des conséquences potentiellement importantes : Dès lorigine Mise en place de procédures (dossiers types, formalisation des étapes de validation, suivi…) Information en annexe : description des projets et des avantages attendus, etc. Méthode rétrospective : Formalisation Déqualification de certains projets Méthode prospective : Déqualification de certains projets

44 43 Actifs Cas pratique n°3 : Recherche et développement (3/3) Difficultés fréquentes de mise en place : Quelle est la latitude dinterprétation de ces critères ? Totale : les critères seront +/- discriminants selon les cas particuliers Un projet particulier, parmi dautres, peut-il être reconnu, par simplification? Non, tous les projets dune même catégorie doivent répondre aux mêmes contraintes Lestimation des coûts du projet est-elle considérée comme fiable si seuls les coûts externes sont identifiables, les coûts internes (principalement des salaires) étant approchés sur une base forfaitaire ? A apprécier au cas par cas : si les coûts internes sont significatifs, mise en place de feuilles de temps Comment démontrer le lien avec des avantages économiques futurs ? Procédure de formalisation Etudes de rentabilité, comptes dexploitation prévisionnels, … Quelle est la conséquence de la non vérification dun critère de reconnaissance après plusieurs années Selon les cas, constatation dune dépréciation ou sortie de limmobilisation Limmobilisation des frais de développement est-elle toujours optionnelle? Oui, mais cette méthode est considérée comme la méthode préférentielle

45 44 Actifs Cas pratique n°4 : Dépenses de grande révision (1/3) Rappel : Les dépenses de grande révision peuvent être enregistrées soit en provision pour charge, soit comme composant dune immobilisation (méthode préférentielle). Dépenses significatives, prévisibles, indispensables au maintien en état des immobilisations (composants de 2 e catégorie). Les dépenses de maintenance et de réparation sont toujours enregistrées en charges Application : Un EPN a acquis, pour 10.000 une installation industrielle sensible qui doit faire lobjet dune grande révision, prévue par la loi, tous les 5 ans. La durée dutilisation de linstallation est de 15 ans. Lestimation prévisionnelle du coût de cette grande révision sélève à 500. Quelles écritures enregistrer ? Quelle différence entre la méthode par composants et la constatation dune provision ?

46 45 Actifs Cas pratique n°4 : Dépenses de grande révision (2/3)

47 46 Actifs Cas pratique n°4 : Dépenses de grande révision (3/3)

48 47 Actifs Composants – Approche méthodologique (1/2) Énoncé : Un EPN sinterroge sur la méthodologie à suivre dans le cadre de lapplication du PCG aux actifs. Il est courant didentifier 4 étapes dans cette démarche : Étape 1 : Analyse des immobilisations Étape 2 : Identification des composants des principales immobilisations Étape 3 : Simulations Étape 4 : Adaptation des outils de suivi Il nexiste pas de méthodologie standard. Elle doit être définie en fonction de critères propres à lEPN : Nature des immobilisations (machines, immobilier,…) Spécificités de létablissement (activité patrimoniale,…) Nécessité dadaptation des systèmes dinformation …..

49 48 Actifs Composants – Approche méthodologique (2/2) Étape 1 : Analyse des immobilisations Ventilation des immobilisations permettant de distinguer les principaux actifs Identification des immobilisations nécessitant une approche par composants (immeubles, grosses installations, actif ayant des durées dutilisation importantes...) Étape 2 : Identification des composants Analyse technique (retour dexpérience, avis dexpert…) Constitution d'un "benchmark" Étape 3 : Simulations Réalisation de simulations dynamiques permettant de mesurer l'impact de l'approche par composants en fonction : des hypothèses de durée d'amortissement ; de la méthode retenue pour l'application de l'approche par composant. Étape 4 : Adaptation des outils de suivi

50 49 Actifs Cas pratique n°5 : Application à un immeuble (1/2) Enoncé : Un EPN fait construire un immeuble en 2006 (siège social) pour un montant de 1000 dont 200 correspondant au terrain. Avant la modification du PCG : Distinction de 2 actifs : le terrain et le bâtiment appréhendé comme un ensemble. Terrain : valeur 200, actif non amorti ; Bâtiment : valeur de 800, amorti en linéaire sur 20 ans (soit une dotation annuelle aux amortissements de 40). Comptabilisation de cette acquisition :

51 50 Actifs Cas pratique n°5 : Application à un immeuble (2/2) Après la modification du PCG : Constatation de composants : lanalyse menée par lEPN (experts, benchmark ….) conduit à distinguer 6 composants pour lesquels une durée de vie est définie : Comptabilisation de cette acquisition (suite) : Valeur BruteDurée damort.Dotation année N Terrains200N/A0 Gros œuvre40050 ans8 Façade / couverture15020 ans7,5 Inst. Technique10015 ans6,6 Ascenseurs10010 ans10 Agencements5010 ans5 Incidence de dotation aux amortissements, année 1 : 1.Avant la modification du PCG : 40,0 2.Après la modification du PCG : 37,1

52 51 Actifs Cas pratique n°6 : Application à un immeuble (1/3) Enoncé : Un EPN a acheté, le 1 er janvier 1997, un immeuble (siège social) pour un montant global de 1000, dont la partie bâtiment (800) est amortie sur 20 ans. La situation dans les comptes au 1 janvier 2006 est la suivante : Incidence dans les comptes au 1 er janvier 2006 du PCG : variable selon la méthode utilisée Méthode prospective Méthode rétrospective Valeur bruteAmortissementVNC Terrain2000 Bâtiment800360 (9ans x 40) 440

53 52 Actifs Cas pratique n°6 : Application à un immeuble (2/3) Traitement rétrospectif : reconstitution de la situation historique Cette méthode a une incidence sur les capitaux propres (+25,5) et modifie le niveau des dotations aux amortissements à venir (37,1 contre 40,0 précédemment) Valeur brute initiale Indentification des composants Répartition de la VB (1) Ventilation VB VNC théorique au 1/01/06 Nouvelle dotation amort. Terrain200Terrain100,00%200,0 N/A Bâtiment800Gros œuvre50,00%400,0328,08,0 Façade/couv.18,75%150,082,57,5 Inst. Technique12,50%100,040,06,6 Ascenseurs12,50%100,010,010 Agencements6,25%50,05,05 Total1.000 665,537,1 Situation au 1/01/06 avec lancienne méthode640,040,0 Incidence sur les capitaux propres25,5

54 53 Actifs Cas pratique n°6 : Application à un immeuble (3/3) Traitement prospectif : réallocation des VNC Cette méthode consiste à répartir la VNC, sans la changer, en recherchant limage la plus fidèle de limmobilisation suivant différents critères : coûts historiques, estimations des valeurs doccasion, coût de construction à neuf…. Dans le cas présent, répartition de la VNC selon la proportion des coûts historiques amortis calculés précédemment. Cette méthode na pas dincidence sur les capitaux propres, elle modifie toutefois le niveau des dotations aux amortissements à venir. Pour le gros œuvre : (1) 328,0/465,5x100=70,46 % 465,5 (665,5-200) est la VNC théorique du bâtiment (2) 70,46%x440=310,0 440,0 (640-200) est la VNC à répartir

55 54 Actifs Cas pratique n°7 : Immobilisations par composants Seuil dapplication : Daprès le texte, la décomposition par composants sapplique sans notion de seuil. En pratique, la constatation de lexistence de composants distincts est limitée à des immobilisations significatives : Aucun seuil nest défini en valeur absolue en valeur A apprécier selon la spécificité de chaque EPN

56 55 Actifs Cas pratique n°8 : incidence rétrospectif / prospectif (1/3) Énoncé : Un EPN sinterroge sur lincidence comptable au 1 er janvier 2006 de lapplication du PCG sur les actifs concernant un certain nombre de flux passés. Deux situations peuvent être rencontrées Actifs ne répondant plus aux nouveaux critères dactivation Dépenses non activées par le passé et répondant aux nouveaux critères Quelles incidences sur les comptes ?

57 56 Actifs Cas pratique n°8 : Incidence rétrospectif / prospectif (2/3) Quelles incidences sur les comptes ? Méthode Actif ne répondant plus aux nouveaux critères Dépenses non activées par le passé et répondant aux nouveaux critères RétrospectiveSortie des actifs Incidence sur les capitaux propres Reconstitution des actifs Incidence sur les capitaux propres ProspectiveSortie des actifs Incidence sur les capitaux propres Rien à faire pour le passé Aucun impact Complément dénoncé : En examinant les comptes à la clôture 2006, les responsables financiers dun EPN sinterrogent sur lincidence comptable au 1 er janvier 2006 de lapplication du PCG sur les actifs concernant un certain nombre de flux passés : constatation en immobilisation des frais de lancement à hauteur de 100 début 2004 ; comptabilisation en charge, à hauteur de 200 fin 2003, de frais de développement dun logiciel commercialisé.

58 57 Actifs Cas pratique n°8 : Incidence rétrospectif / prospectif (3/3) Quelles incidences sur les comptes ? Méthode Frais de lancement immobilisés Frais de développement comptabilisés en charges RétrospectiveSortie des actifs pour la VNC = 60 Minoration des capitaux propres Reconstitution des actifs Majoration des capitaux propres ProspectiveSortie des actifs pour la VNC = 60 Minoration des capitaux propres Rien à faire pour le passé Aucun impact Détermination de limpact Frais de lancement (amortis sur 5 ans) : VNC au 1 janvier 2006 = 100 – (100*2/5) = 60 ; Frais de développement dun logiciel commercialisé : constatation dun actif pour 200, damortissement pour 80 (durée damortissement pratiquée : 5 ans) soit un impact sur les capitaux propres de 120.

59 58 Sommaire Passifs Actifs Amortissements Dépréciations

60 59 Une nouvelle définition de lactif amortissable (1)... Qu est-ce qu un actif amortissable? Un actif amortissable est un actif dont lutilisation par lEPN est déterminable (art. 322-1). Deux notions importantes : lutilisation se mesure par la consommation des avantages économiques attendus de lactif, son utilisation est déterminable lorsque l usage attendu de l actif est limité dans le temps.

61 60 Une nouvelle définition de lactif amortissable (2)... la consommation des avantages économiques attendus de lactif peut être déterminée : en unités de temps, en unités dœuvre (nombre de kms parcourus, de pièces fabriquées, d heures de travail,…) si celles-ci reflètent davantage le rythme de consommation des avantages économiques futurs l usage attendu de l actif est limité dans le temps du fait notamment : de lusure physique de l actif par l usage qu en fait l EPN ou par le passage du temps de lévolution technique d où une obsolescence rendant l utilisation inférieure à celle qui découlerait de sa seule usure physique de règles juridiques en se référant par exemple à la durée de protection légale ou contractuelle

62 61 La définition de lamortissement à retenir Qu est-ce qu un amortissement? Lamortissement d un actif est la répartition systématique de son montant amortissable en fonction de son utilisation (art. 322-1/3). montant amortissable = valeur brute - valeur résiduelle valeur brute = valeur dentrée dans le patrimoine valeur résiduelle = montant, nets des coûts de sortie attendus, en cas de cession de l actif sur le marché à la fin de son utilisation utilisation = durée d utilisation probable de l actif, fixée par l EPN et non plus durée d usage présentation des amortissements à l annexe

63 62 Les modes d amortissement possibles Quel mode d amortissement choisir? Le mode d amortissement est la traduction du rythme de consommation des avantages économiques attendus de l actif (art. 322-1.3) L amortissement peut donc être : linéaire (cas le plus fréquent) variable ou « amortissement en fonction du nombre d unités d œuvre » dégressif croissant Pour les établissements soumis à l IS, il est nécessaire de constater des amortissements dérogatoires pour tenir compte des différences entre règles comptables et fiscales.

64 63 Des nouveautés sur le plan d amortissement… Comment définir le plan d amortissement ? C est la traduction de la répartition de la valeur amortissable d un actif selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus en fonction de son utilisation probable (art. 322-1-3). Les points à retenir … Le plan d amortissement d une immobilisation ne dépend plus de sa durée de vie mais de la durée et du rythme dutilisation propres à l EPN Le plan d amortissement est défini à la date d entrée du bien à l actif des plans d amortissement distincts sont établis en cas de composants

65 64 Un plan d amortissement évolutif (1)... Le plan d amortissement est défini à la date d entrée du bien à l actif. Toutefois, toute modification significative de lutilisation prévue, (…) entraîne la révision prospective de son plan damortissement (art. 322-4.6) Dans quels cas peut-on modifier le plan d amortissement ? En cas de modification significative de lutilisation prévue de la durée ou du rythme de consommation des avantages économiques futurs En cas de modification de la base amortissable

66 65 Un plan d amortissement évolutif (2)... Dans quels cas peut-on modifier le plan damortissement ? En cas de modification significative de lutilisation prévue l engagement de dépenses ultérieures entraînant un allongement de la durée dutilisation initialement prévue des changements techniques ou des évolutions du marché réduisant l utilisation d un actif telle que définie à lorigine l obsolescence technique le changement de mode d exploitation (utilisation plus intensive d un matériel) En cas de modification de la base amortissable l augmentation de la base amortissable en cas de dépenses ultérieures améliorant l état ou le niveau de performance de l actif, l augmentation de la base en cas de réappréciation de la valeur d usage du bien à la clôture la diminution de la base en cas de constatation d une dépréciation

67 66 Amortissement Cas pratique n°1 : Prise en compte de la durée (1/2) Application : Deux EPN ont inscrit à leur patrimoine pour une valeur de 1 000 des installations scientifiques destinées à mener des expériences dans les conditions suivantes : EPN 1 : ces expériences sinscrivent dans lobjet principal de lEPN. La durée de vie des installations est conditionnée par leur usure et leur obsolescence technique, estimée sur 5 ans par les opérationnels en charge des programmes scientifiques. EPN 2 : les installations ont été mises en service dans le cadre dun projet prévoyant 6 campagnes dexpériences, réalisées sur une courte période (2 en année 1, 3 en année 2, 1 en année 4), au terme desquelles les installations ne seront plus utilisées. Quelles écritures enregistrer ? Quelle différence entre les 2 EPN ?

68 67 Amortissement Cas pratique n°1 : Prise en compte de la durée (2/2) Dans les 2 cas, la durée de vie est déterminable, sur des bases différentes qui représentent la meilleure estimation de la consommation des avantages liés à ces actifs : EPN1 : écoulement linéaire dans le temps ; EPN2 : réalisation des campagnes.

69 68 Amortissement Cas pratique n°2 : Modification de la durée Au cours de lannée 3, lEPN 2 a décidé dajouter une campagne dexpériences supplémentaire en année 5, en utilisant les installations dorigine. Comment modifier le plan damortissement ? En année 3, la valeur nette comptable (VNC) des installations est de 167. A cette date, les installations doivent permettre le déroulement de 2 campagnes (au lieu dune initialement prévue), soit un amortissement de 167/2= 83,5 par campagne. Doù la modification prospective du plan damortissement :

70 69 Amortissement Cas pratique n°3 : Définition de la base amortissable (1/2) Un EPN a acquis des containers dun prix de 300 en 2006. Lutilisation de ces containers est limitée à 5 ans, car ils seront cédés à une administration dun pays tiers dans le cadre dun programme européen. La valeur résiduelle de marché des containers est estimée, dans cinq ans, à 100. Quelle est la base amortissable ? Quelle question doit susciter la prise en compte dune valeur résiduelle ? La base amortissable correspond au prix dacquisition diminué de la valeur estimée de la revente, soit 300-100=200. Doù le plan damortissement suivant :

71 70 Amortissement Cas pratique n°3 : Définition de la base amortissable (2/2) Point pratique : La valeur résiduelle : A-t-elle variée depuis le dernier arrêté comptable ? Si oui, le plan damortissement a-t-il été actualisé ? est-elle cohérente avec les conditions de cession envisagées ? Si tel nest pas le cas, une dépréciation doit être calculée

72 71 Sommaire Passifs Actifs Amortissements Dépréciations

73 72 Ce qu il faut retenir sur la notion de dépréciation... Qu est-ce quune dépréciation ? La dépréciation d un actif est la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure à sa valeur nette comptable. le principe de la dépréciation sentend comme la constatation d une perte de valeur. Seuls les actifs immobilisés entrent dans le champ d application de la dépréciation. Le terme de « provisions pour dépréciations » est remplacé par celui de « dépréciation ». De nouvelles informations à fournir dans l annexe

74 73 Une notion essentielle : la perte de valeur Qu est-ce qu une perte de valeur ? A la clôture de l exercice, nécessité d apprécier pour chaque actif, qu il soit ou non amortissable, sil existe un indice de perte de valeur. Deux types d indices : Source : Dunod

75 74 Ce qu il faut retenir sur la notion de test de dépréciation (1)... Que faire en cas de constatation de perte de valeur ? Effectuer un test de dépréciation Modifier la base amortissable et donc le plan d amortissement en cas de constatation ou de reprise de la dépréciation d un actif amortissable. Qu est-ce qu un test de dépréciation ? Comparaison de la valeur actuelle de l actif avec sa valeur nette comptable valeur actuelle = valeur la plus élevée de la valeur vénale ou de la valeur d usage Valeur vénale Valeur d usage Montant qui pourrait être obtenu, à la date de clôture de la vente du bien, lors dune transaction conclue à des conditions normales de marché, nets des coûts de sortie Valeur des avantages économiques futurs attendus de son utilisation et de sa sortie

76 75 Ce qu il faut retenir sur la notion de test de dépréciation (2)... Deux cas peuvent se présenter lors du test de dépréciation : Si valeur vénale > valeur nette comptable Si valeur vénale < valeur nette comptable AUCUNE DEPRECIATION COMPTABILISATION DUNE DEPRECIATION pas de détermination de la valeur dusage ET détermination de la valeur actuelle ET éventuellement

77 76 Dépréciations Cas pratique n°1 : Indices de perte de valeur (1/2) Un EPN a acquis un immeuble. Quels sont les indicateurs de perte de valeur que lEPN doit chercher à identifier à chaque arrêté ? Quelles procédures mettre en place ? 1.Indices « internes » : Constatation de dégradation exceptionnelle (dégâts des eaux, autres sinistres…) Modification de lutilisation ou de la destination de limmeuble Mise en place de questionnaires adressés aux responsables du suivi de limmeuble leur demandant, périodiquement, de confirmer létat et lutilisation de limmeuble et le cas échéant, une documentation adaptée

78 77 Dépréciations Cas pratique n°1 : Indices de perte de valeur (2/2) 2.Indices « externes » : Baisse de la valeur vénale de biens immobiliers comparables (données de marché ou réalisation dexpertises ad hoc) Modification de la réglementation sur la sécurité et les normes (amiante…) Constat dexpert sur lusure de limmeuble et de ses composants Mise en place de questionnaires adressés : Aux responsables du suivi de limmeuble leur demandant, périodiquement, de confirmer lévolution du contexte de marché de limmeuble (à documenter) À la direction juridique de lEPN (évolution de la réglementation à documenter) Réalisation de missions dexpertise (sur la valeur et/ou létat de limmeuble) Sur une base périodique Pour tout ou partie du parc immobilier

79 78 Dépréciations Cas pratique n°2 : Chiffrage de la perte de valeur (1/2) Le chiffrage de la perte de valeur (test de dépréciation) dépend en pratique, de la capacité à identifier une valeur vénale ET des modalités de mise en évidence des avantages économiques attendus ou du potentiel de services attendus (valeur dusage). Valeur vénale Valeur dusage …/…

80 79 Dépréciations Cas pratique n°2 : Chiffrage de la perte de valeur (2/2) Valeur dusage : LEPN a déposé des brevets en France, dans 6 autres pays européens, aux Etats-Unis et en Inde. Une exploitation illicite est constatée en Chine et en Inde. Lors de la documentation du potentiel de services attendus, la justification des protections a été établie daprès les zones géographiques dutilisation probable des brevets. Si aucune répartition de la valeur des brevets na été effectuée par zone géographique : une documentation particulière doit être élaborée pour justifier les préjudices estimés des exploitations illicites. Si une répartition de la valeur avait été effectuée par zone géographique, la valeur attribuée à lInde doit être dépréciée. Quant à lexploitation illicite en Chine, elle doit conduire à une documentation particulière estimant les préjudices sur lensemble des autres territoires.

81 80 Dépréciations Cas pratique n°3 :Traitement de la perte de valeur (1/4) La prise en compte de la perte de valeur modifie prospectivement la base amortissable. A contrario, la disparition dune perte de valeur augmente la valeur nette dune immobilisation, dans la limite du plan damortissement initial. Application Un EPN a acquis une machine à découper le bois pour une valeur de 300. Le plan damortissement initial est le suivant :

82 81 Dépréciations Cas pratique n°3 : Traitement de la perte de valeur (2/4) Détermination de la valeur actuelle Evolution de la valeur vénale (devis de reprise dun industriel) et de la valeur dusage :

83 82 Dépréciations Cas pratique n°3 : Traitement de la perte de valeur (3/4) Dépréciation en année 3 Impact en année 3 et modification prospective de la base amortissable :

84 83 Dépréciations Cas pratique n°3 : Traitement de la perte de valeur (4/4) Réappréciation en année 4 Impact plafonné à la VNC :

85 84 Dépréciations Cas pratique n°4 : Trois questions sur la perte de valeur 1.Existe-t-il une méthode préférentielle de détermination de la valeur dusage ? 2.Est-il possible de regrouper plusieurs immobilisations rattachées à la même activité pour réaliser un test global de dépréciation ? NON. Lorsque des avantages économiques futurs sont envisageables, la pratique consiste à mettre en évidence des séquences de flux de trésorerie futurs. Aucune précision nest apportée sur les modalités de détermination de ces flux. La question de lactualisation de ces flux, à la date darrêté, nest pas tranchée. Le texte ne propose pas la possibilité de regroupement dactifs dans une logique « dunité génératrice de trésorerie » (IAS 36). En pratique, le regroupement dactifs répond souvent à une réalité économique. 3.Comment concilier la mise en œuvre de tests de dépréciation lors darrêtés intermédiaires et des plans damortissement annuels ? La trimestrialisation (ou semestrialisation) des plans damortissement est indispensable. Cette opération est simple lorsque lamortissement nest pas calculé selon des unités dœuvre.

86 85 A vous de jouer ! Et maintenant...