DDPIAlgérie – Annaba - Avril APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS Algérie – Annaba - Avril 2007.

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1 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 1 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS Algérie – Annaba - Avril 2007

2 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 2 PLAN 1Méthodologie de traitement d’une opération comptable (rappel) 2Evaluation à la juste valeur (rappel) 3IAS 2 - Stocks 4IAS 16 - Immobilisations corporelles 5IAS 38 - Immobilisations incorporelles 6IAS 36 - Dépréciation d’actifs 7IAS 37 - Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels 8IAS 8 - Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs

3 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 3 Méthodologie de traitement d’une opération comptable –Analyser l’opération à partir du cadre conceptuel (définir l’opération et les éléments à prendre en compte en tant qu’actifs, passifs, capitaux propres, charges ou produits ) –Vérifier s’il existe une norme définissant le traitement comptable de l’opération préalablement analysée –Suivre le traitement proposé par la norme

4 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 4 Evaluation à la juste valeur selon les méthodes suivantes dans l’ordre indiqué –Valeur de marché directement observable sur un marché liquide et profond (fiabilité) –Valeur observable sur un marché comparable : valeur de transactions comparables corrigées par des estimations (expertise, valeur d’utilité…) –Valeur non observable sur un marché : recours à des techniques d’estimation basées sur des modèles externes couramment admis (identiques à celles retenues par les acteurs du marché) recours à des techniques d’estimation (valeur d’utilité calculée à partir des flux actualisés de trésorerie) basées sur des hypothèses internes (déterminées et justifiées par l’entreprise et pérennes dans le temps) –Si impossibilité d’évaluation à la juste valeur  coût historique

5 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 5 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS IAS 2 Stocks

6 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 6 Stocks - IAS 2 Les stocks font partie des postes d’actif qui ne sont pas évalués à la juste valeur en IFRS sauf pour les stocks relevant de la production agricole (IAS 41)

7 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 7 Stocks - IAS 2 Evaluation :  au plus faible du coût (coût d’acquisition et/ou coût de transformation) et de la valeur nette de réalisation (VNR) élément par élément  comptabilisation d’une dépréciation  charges (si valeur nette de réalisation < coût)  Reprise de dépréciation (dans la limite du coût c ’est à dire de la dépréciation initiale)  (diminution du montant des stocks comptabilisés en charges) La valeur nette de réalisation est le prix de vente estimé dans le cours normal de l ’activité diminué des coûts estimés pour l ’achèvement et des coûts estimés nécessaires pour réaliser la vente (valeur spécifique à l ’entité)

8 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 8 Stocks - IAS 2 Techniques d ’évaluation : coût standard à rapprocher des coûts réels méthode du prix de détail souvent utilisée dans la distribution (stocks de grandes quantités d ’articles à rotation rapide aux marges similaires) = valeur de vente des stocks - % de marge brute approprié Méthodes d ’évaluation : éléments non fongibles, biens ou services affectés à des projets spécifiques = évaluation de leurs coûts spécifiques individuels éléments fongibles : –Premier entré - premier sorti (FIFO) ou, –Coût moyen pondéré (périodiquement ou à chaque nouvelle entrée) Choix de méthode par catégorie de stocks de nature et d’utilisation similaires à justifier )

9 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 9 Stocks - IAS 2 Problèmes d’application pratique les plus couramment rencontrés  définition des éléments incorporables au coût (charges indirectes)  évaluation des dépréciations élément par élément : pas de provisions statistiques sur la base de la rotation lente des stocks classés par catégorie de stocks car la dépréciation à la VNR s’effectue élément par élément

10 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 10 Stocks - IAS 2 Définition des éléments incorporables au coût Le coût inclut :  coûts d ’acquisition : –prix d ’achat –droits de douane et autres taxes non récupérables –frais de transport, de manutention et autres coûts directement attribuables à l ’acquisition des produits finis, des matières premières et des services –moins les rabais commerciaux, remises et autres éléments similaires  coûts de transformation : –coûts directement liés aux unités produites : main d ’œuvre directe, matières premières directes –frais généraux de production fixes et variables (coûts indirects de production).  Exemples de frais fixes : amortissement, entretien des bâtiments et de l ’équipement industriels, frais de gestion et d ’administration de l ’usine  Exemples de frais variables : matières premières indirectes et main d ’œuvre indirecte  autres coûts encourus pour amener les stocks à l ’endroit et dans l ’état où ils se trouvent

11 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 11 Stocks - IAS 2 Définition des éléments incorporables au coût  Affectation des frais généraux de production fixes : –fondée sur la capacité normale des installations de production (production moyenne) : non prise en compte de la sous-activité –frais qui demeurent relativement constants indépendamment du volume de production  Les frais généraux non affectés sont comptabilisés en charges (sous-activité)  Diminution des frais généraux fixes affectés à chaque unité produite en cas de sur-activité anormale de telle sorte que les stocks ne soient pas évalués au-dessus de leur coût

12 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 12 Stocks - IAS 2 Définition des éléments incorporables au coût Le coût exclut :  montants anormaux de déchets de fabrication, de main d ’œuvre ou d ’autres coûts de production  coûts de stockage  frais généraux administratifs  frais de commercialisation  les différences de change découlant directement de l ’acquisition récente de stocks facturés dans une monnaie étrangère  les charges d’intérêts de financement liés aux conditions de règlement différé des achats de stocks (différence entre le prix d ’achat pour des durées normales de crédit et le montant payé)

13 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 13 Stocks - IAS 2 Définition des éléments incorporables au coût Pour les services Le coût inclut :  la main d ’œuvre directe  les autres frais de personnel directement engagés pour fournir le service y compris –personnel d ’encadrement et frais généraux attribuables

14 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 14 Stocks - IAS 2 Dépréciations Evaluation des dépréciations élément par élément :  normalement pas de provisions statistiques sur la base de la rotation lente des stocks classés par catégorie de stocks car la dépréciation à la VNR s’effectue élément par élément  si l’entité utilise une méthode de dépréciation des stocks fondée sur la rotation lente des stocks, elle doit s’assurer, à chaque date de clôture, que la valeur donnée par la méthode de la rotation lente est proche de la valeur nette de réalisation

15 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 15 Stocks - IAS 2 Dépréciations Différences avec Algérie:

16 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 16 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS IAS 16 Immobilisations corporelles

17 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 17 Immobilisations corporelles - IAS 16 Définition d’une immobilisation corporelle :  doit répondre aux critères de définition d’un actif (cadre conceptuel)  est un actif non monétaire, avec une substance physique, détenu par l’entreprise pour être utilisé sur une durée supérieure à une période dans le cadre : –d’activités de production ou de fourniture de biens ou de services –de location à un tiers –d’activités administratives

18 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 18 Immobilisations corporelles - IAS 16 Conséquences de la définition d’une immobilisation corporelle :  le droit de propriété n’est pas indispensable pour caractériser le contrôle  un bien détenu dans le cadre d’un contrat de location-financement est un actif si l’entreprise bénéficie des avantages économiques futurs associés à la détention du bien (et en supporte les risques associés) Un changement important par rapport au PCG : –les biens détenus dans le cadre d’un contrat de location-financement sont comptabilisés à l’actif –les charges à répartir ne répondent pas en tant que telles à la définition d’un actif et devront être comptabilisées en charges si elles ne répondent pas à la définition d’un actif

19 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 19 Immobilisations corporelles - IAS 16 Comptabilisation initiale : approche par composants  les différents éléments qui composent un même actif corporel doivent être identifiés et comptabilisés séparément lorsque : ils ont des durées d’utilité différentes ils procurent des avantages à l’entreprise selon un rythme différent  décomposition du coût global d’un actif en : une immobilisation principale des éléments de remplacement qui satisfont à la définition d’un actif des dépenses de grandes révisions, attachées à l’utilisation de l’actif des éléments de coûts de démantèlement le cas échéant Un changement important par rapport au PCG : – les provisions pour grosses réparations sont interdites car elles ne satisfont pas à la définition d’un passif

20 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 20 Immobilisations corporelles - IAS 16 Approche par composants : deux grands types de composants à identifier  Composants internes à l’actif ayant des durées d’utilité spécifiques Exemples de composants identifiés : immeuble gros œuvre (structure)50 à 75 ans façades, étanchéité20 ans installations générales techniques (ascenseurs)15 à 20 ans agencements 10 ans  Composants « périphériques » qui conditionnent l’utilisation de l’immobilisation corporelle Grandes révisions, inspections indispensables au fonctionnement de l ’actif Exemple : grandes révisions des avions, coûts de dessalage  Répartition du coût total de l ’actif entre les différents composants identifiés

21 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 21 Immobilisations corporelles - IAS 16 Exemple de répartition du coût total de l’actif entre les différents composants identifiés –Total actif acquis : 1000 –Composant 1 : 100 –Composant 2 : 200 –Grande inspection : coût non identifié sur la facture initiale => structure 1000-100-200- ? = ? Pour évaluer le coût initial de la grande inspection, il est possible d ’utiliser le coût estimé d ’une inspection similaire future comme indication de ce qu ’était le coût du composant existant de l’inspection au moment de l ’acquisition ou de la construction de l ’actif => si estimation 200 Coût de la structure = 500

22 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 22 Immobilisations corporelles - IAS 16 Comptabilisation initiale : approche par composants  le mode et la durée d’amortissement doivent être déterminés pour chacun des composants  remplacement d’un composant : il peut s’agir d’un composant physique ou de dépenses d’inspection la valeur nette comptable du composant remplacé est sortie du bilan

23 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 23 Immobilisations corporelles - IAS 16 Evaluation initiale :  Coût : avec intégration de tous les coûts inhérents à l’acquisition ou à la production d’une immobilisation corporelle et de tous les frais directement attribuables engagés pour sa mise en état de fonctionnement. Conséquences de l’évaluation au coût de revient : le coût comprend :  le prix d’achat, déduction faite des rabais, y compris droits de douane et taxes non récupérables  tous les coûts directs nécessaires pour amener le matériel sur le site et le mettre en situation d’être utilisé conformément à l’usage prévu  le coût de démantèlement et de restauration de site le cas échéant (la contrepartie est une provision actualisée pour coûts de démantèlement)  en cas de paiement différé au-delà du délai normal de règlement : les sommes à recevoir doivent être actualisées. Le coût étant le prix comptant équivalent à la date de comptabilisation : la différence entre le prix comptant et le total des règlements est comptabilisée en charges financières.

24 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 24 Immobilisations corporelles - IAS 16 Un changement important par rapport au PCG : –en IFRS davantage de frais sont considérés comme étant constitutifs du coût d’une immobilisation corporelle –Exemples : Honoraires, Droits de mutation

25 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 25 Immobilisations corporelles - IAS 16 Exemple (simplifié) de comptabilisation de coûts de démantèlement –valeur immobilisation = 1000 –coûts de démantèlement = 100 –paiement comptant = 1000 –acquisition 01/01/N –amortissement sur 10 ans –réalisation des coûts de démantèlement la 10ème année (31/12/N)

26 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 26 Immobilisations corporelles - IAS 16 Cas des pièces de rechange S’agit-il de pièces de rechange principales ou de stocks de sécurité utilisables sur plus d’un exercice ? NON OUIOUI Comptabilisation en stocks Comptabilisation en immobilisations - amortissement sur une durée inférieure ou égale à celle de l’immobilisation principale OUI

27 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 27 Montant réévalué = juste valeur à la date de réévaluation – cumul amortissements et dépréciations Immobilisations corporelles - IAS 16 Evaluation ultérieure :  Coût - cumul amortissements et dépréciations ou,  Réévaluation par capitaux propres et (ou) compte de résultat : réévaluation obligatoire de toutes les immobilisations corporelles d’une même catégorie d’immobilisations concernées (terrains, constructions, machines, mobilier et agencements, matériel de bureau…)  Méthode à utiliser de manière permanente d’un exercice à l’autre Réévaluations effectuées de manière régulière => valeur comptable non significativement différente de la juste valeur à la date de clôture => fréquence en fonction des fluctuations

28 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 28 Immobilisations corporelles - IAS 16 Principe : un suivi spécifique des réévaluations à effectuer  Augmentation de valeur est portée en réserves sauf à compenser une perte antérieure comptabilisée en résultat  Diminution de valeur en résultat sauf à compenser une augmentation de valeur antérieure comptabilisée en réserves  Les écarts de réévaluation sont transférés dans les résultats non distribués lors d’une cession ou au fur et à mesure des amortissements constatés sur la part réévaluée (sans passer par le compte de résultat) Evaluation ultérieure : Voir cas pratique  Un terrain a été acquis pour 100 le 1 er janvier 2002 Réévalution :  +20 en 2002  (15) en 2003  (9) en 2004  +15 en 2005

29 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 29 Immobilisations corporelles - IAS 16 Evaluation ultérieure : Voir cas pratique DonnéesMontantImmobilisationRéservés CDR Acquisition du terrain 01/01/2002100 Réévaluation 200220 Réévaluation 2003-1515 Réévaluation 2004-995 4 Réévaluation 200515 Mouvements 1352420354 Solde111 15 4

30 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 30 Évaluation ultérieure Réévaluation en principes français

31 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 31 Immobilisations corporelles - IAS 16 Comptabilisation des dépenses ultérieures  Comptabilisation si la dépense généré des flux de trésorerie futurs  Les coûts encourus ultérieurement pour accroître, remplacer partiellement ou assurer l’entretien d’une immobilisation corporelle  Exclusion : les coûts d’entretien courant de l’immobilisation sont comptabilisés en charges

32 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 32 Immobilisations corporelles - IAS 16 Amortissement :  Détermination de la durée d’utilité de l’actif par l’entreprise (sa durée réelle d’utilisation) Durée réelle d’utilisation  ≠  durée de vie  Facteurs à prendre en compte pour déterminer la durée d’utilité : Usage attendu de l’actif pour l’entité (tenant compte de la politique de gestion des actifs) L’usure physique attendue L’obsolescence technique ou commerciale Les limites juridiques ou similaires sur l’usage de l’actif

33 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 33 Immobilisations corporelles - IAS 16 Amortissement :  Prise en compte d’une valeur résiduelle : montant estimé que l’entreprise obtiendrait actuellement de la sortie de l’actif si l’actif avait l’âge et se trouvait dans l’état prévu à la fin de la durée d’utilité, après déduction des coûts de sortie attendus  Base amortissable = coût (ou montant réévalué) – valeur résiduelle  Si la valeur résiduelle dépasse la valeur nette comptable de l’actif, l’amortissement cesse Exemple :  Immeubles « Haussmaniens » en France ont généralement une valeur résiduelle  Cependant très peu utilisée en pratique lors de la première application en France même pour les constructions

34 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 34 Immobilisations corporelles - IAS 16 Amortissement :  Montant amortissable réparti systématiquement sur la durée d’utilité  Mode d’amortissement : reflète le rythme de consommation des avantages économiques futurs : Mode linéaire ou dégressif (fonction du temps d’utilisation) Mode des unités de production basée sur utilisation ou production prévue (fonction du volume ou des unités d’œuvre, unités de temps de production) * Révision périodique (au moins à chaque fin de période annuelle) des durées d’utilité, des valeurs résiduelles et des modes d ’amortissement et modification si justifiée traitée comme un changement d’estimation comptable prospectif

35 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 35 Immobilisations corporelles - IAS 16 Changement important par rapport au PCG : –l’utilisation, en pratique, de durées de vie ou fiscales n’est pas conforme à la norme si elles sont éloignées de la durée d’utilité –en IFRS, l’immobilisation peut être amortie avant sa date de mise en service puisque la date de début d’amortissement correspond à la date de mise à disposition de l’immobilisation corporelle dès qu’elle est prête à être mise en service

36 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 36 Immobilisations corporelles - IAS 16 Sorties d’actifs  Décomptabilisation : –Lors de sa sortie (c’est la date à laquelle l’entité ne contrôle plus l’actif) –Lorsqu’aucun avantage économique futur n’est attendu de son utilisation ou de sa sortie  Actif non utilisé définitivement ou temporairement ou mis hors service : –l’amortissement continue jusqu’à la sortie effective du bien du bilan  Impact IFRS 5 sur la présentation et l’évaluation des actifs destinés à être cédés : l’amortissement cesse dès que l’actif est classé comme détenu en vue de la vente  Profit ou perte en résultat = produit net de la sortie – valeur comptable

37 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 37 Immobilisations corporelles - IAS 16 Cas pratique – approche par composants - amortissement

38 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 38 Immobilisations corporelles - IAS 16 Cas pratique – approche par composants - amortissement DonnéesMontantDuré d'utilitéNN+10N+15N+30 Composant 1 60030 ans20200300600 Composant 2 30010 ans30300 Composant 3 30015 ans20200300 Valeur résiduelle de chaque composant 0 Solde 1200 707009001200 Amortissement linéaire sur 30 ans 120030 ans404006001200 Impact sur les capitaux propres 30300 0

39 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 39 Immobilisations corporelles - IAS 16 1 ère application :  les retraitements ont porté principalement sur : –la détermination des valeurs d’entrée : coût ou réévaluation (cette dernière surtout utilisée pour les sociétés foncières : 2/3 la JV) –la mise en œuvre de l’approche par composants –la revue des durées d’utilité (l’entité doit ajuster de manière rétrospective l’amortissement dans son bilan d’ouverture) –l’annulation des provisions pour grosses réparations –le retraitement des grandes révisions –la date de début d’amortissement –la traduction comptable des obligations de démantèlement

40 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 40 1 ère application :  en revanche peu de reconnaissance de valeurs résiduelles pour le calcul des amortissements des immobilisations –véhicules –immobilier (immeubles de type Haussmanien) –informatique –machines et tours d’usinage pour lesquels il existe un marché d’occasion structuré  dans la pratique les valeurs résiduelles ont été évaluées par : –l’entreprise elle-même –un expert (en particulier pour l’immobilier) –prix d’occasion figurant sur une revue officielle –valeur de marché –un contrat Immobilisations corporelles - IAS 16

41 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 41 Immobilisations corporelles - IAS 16 Problèmes d’application pratique :  identification des composants : cela relève avant tout d’une réflexion interne et technique associant les opérationnels et les comptables  nécessité de faire un inventaire des immobilisations  définition des éléments incorporables au coût (charges indirectes)  détermination des durées d’utilité

42 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 42 Immobilisations corporelles - IAS 16 Différences avec Algérie :

43 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 43 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS IAS 38 Immobilisations incorporelles

44 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 44 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Définition d’une immobilisation incorporelle :  doit répondre aux critères de définition d’un actif (cadre conceptuel)  est un actif non monétaire, identifiable (séparable ou résultant de droits contractuels ou légaux), sans substance physique  Frais de recherche en charges  Frais de développement ( selon critères  actifs)  Parts de marché (reclassement en écart d’acquisition; sauf si écart d’acquisition avait été porté auparavant en capitaux propres en règles françaises  parts de marché imputées en capitaux propres)  Marques  non comptabilisation si générées en interne

45 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 45 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Caractère identifiable signifie :  Actif séparable de l’entité => peut être vendu, transféré, concédé par licence, loué ou échangé, soit de façon individuelle, soit dans le cadre d’un contrat, avec un actif ou un passif liés Ou  Actif résultant de droits contractuels ou d’autres droits légaux, que ces droits soient ou non cessibles ou séparables de l’entité ou d’autres droits et obligations

46 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 46 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Evaluation initiale :  Principes identiques à ceux retenus dans IAS 16 sauf pour celles acquises dans le cadre d’un regroupements d’entreprises (juste valeur)

47 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 47 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Cas des immobilisations incorporelles générées en interne : distinction de deux phases :  Phase de recherche : les coûts sont comptabilisés en charges  Phase de développement : les coûts peuvent être comptabilisés à l’actif dès que les conditions pour les immobiliser sont remplies : –Faisabilité technique –Intention de l’achever, de la mettre en service ou de la vendre –Capacité à le faire –Génération d’avantages économiques futurs probables, existence d’un marché ou preuve de son utilité en interne. –Ressources suffisantes –Évaluation fiable des coûts attribuables

48 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 48 Immobilisations incorporelles - IAS 38  Immobilisations incorporelles exclues : –Marques, notices, titres de journaux et de magazines, listes de clients générés en interne et autres éléments similaires en substance  Coûts = somme des dépenses encourues à partir de la date à laquelle les critères de comptabilisation sont satisfaits  Des dépenses relatives à un élément corporel comptabilisées antérieurement en charges ne peuvent être incorporées dans le coût d’une immobilisation incorporelle à une date ultérieure  Pour rappel : –Le goodwill généré en interne ne doit pas être comptabilisé en tant qu’actif

49 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 49 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Les conditions strictes à respecter ne sont pas toujours faciles à démontrer :  Parmi ces conditions, l’existence d’un marché pour le produit en cours de création doit être démontrée  Certains groupes, où la R&D est pourtant importante mais où la démonstration de l’existence d’un marché est a priori difficile, ont ainsi réussi à ne capitaliser aucun coût de développement (ou une infime partie), ce qui peut paraître surprenant  Par exemple, dans le secteur pharmaceutique, les conditions d’activation ne sont remplies qu’au moment de l’Autorisation de Mise sur le Marché (AMM), en raison des risques et incertitudes liés à la fois au processus de recherche et développement et aux autorisations réglementaires  Ainsi, les sociétés pharmaceutiques n’activent qu’une infime partie de leurs coûts de développement alors que la R&D représente l’un des postes les plus importants en terme de dépenses et de stratégie

50 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 50 Montant réévalué : juste valeur à la date de réévaluation – cumul amortissements et dépréciations La juste valeur doit être déterminée par référence à un marché actif * Immobilisations incorporelles - IAS 38 Evaluation ultérieure :  Coût - cumul amortissements et dépréciations ou,  Réévaluation par capitaux propres et (ou) compte de résultat : réévaluation obligatoire de toutes les immobilisations incorporelles d’une même catégorie d’immobilisations concernées en utilisant le même modèle sauf s ’il n ’existe aucun marché actif  Méthode à utiliser de manière permanente d’un exercice à l’autre Réévaluations effectuées de manière régulière => valeur comptable non significativement différente de la juste valeur à la date de clôture => fréquence en fonction des fluctuations

51 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 51 Immobilisations incorporelles - IAS 38 * Marché actif :  marché dans lequel s’effectuent des transactions d ’éléments homogènes  marché dans lequel interviennent en permanence des acheteurs et des vendeurs consentants  les prix sont mis à la disposition du public sur le marché Si marques comptabilisées à l’actif  réévaluation impossible car unicité de chaque marque

52 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 52 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Durée d ’utilité :  Détermination des durées d ’utilité finie ou indéterminée  S ’il n ’y a pas de limite prévisible à la période au cours de laquelle on s ’attend à ce que l ’actif génère pour l ’entité des entrées nettes de trésorerie => durée indéterminée Amortissement (voir IAS 16) :  Uniquement pour les immobilisations incorporelles dont on peut déterminer la durée d’utilité Valeur résiduelle :  d ’une immobilisation incorporelle à durée d ’utilité finie est réputée nulle * Révision périodique (au moins à chaque fin de période annuelle) des durées d’utilité, des valeurs résiduelles et des modes d ’amortissement et modification si justifiée traitée comme un changement d’estimation comptable prospectif

53 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 53 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Perte de valeur (voir IAS 36) :  Immobilisations incorporelles amortissables : idem IAS 16  Immobilisations incorporelles à durée de vie indéterminée : obligation de faire un test de dépréciation au minimum annuellement, même si absence d’indice de perte de valeur, et chaque fois qu ’il y a une indication que l ’immobilisation incorporelle peut s ’être dépréciée

54 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 54 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Différences avec le PCG France:  le goodwill n’est plus amorti (traité dans IFRS 3): test de dépréciation annuel systématique du goodwill annulation des amortissements pratiqués jusque là en France => impact positif sur les capitaux propres et sur le résultat 2004  la capitalisation des frais de développement (frais de recherche en charges) une obligation en IFRS une option dans le PCG

55 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 55 Immobilisations incorporelles - IAS 38 1 ère application :  Lors de la première application en France peu de retraitements des frais de développement ont été effectués pour des raisons tenant compte à la mise en œuvre des conditions fixées par la norme : –pas de suivi suffisamment fiable des coûts pour pouvoir pratiquer le retraitement de manière rétrospective (suivi mis en place en 2004) –faisabilité technique et rentabilité commerciale des projets n’étaient réellement démontrées que tard dans le processus à un stade où la majeure partie des coûts de développement avaient déjà été engagées => Nécessité d ’anticiper

56 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 56 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Problèmes d’application pratique  identification des immobilisations incorporelles pouvant être comptabilisés à l’actif La frontière entre le goodwill et les immobilisations incorporelles est difficile à apprécier L’arrêt de l’amortissement des écarts d’acquisition conduira certainement beaucoup d’entreprises à reconnaître un minimum d’immobilisations incorporelles amortissables Cependant, l’IASB, conscient de cet enjeu et du risque de voir les bilans des entreprises conserver des goodwills importants attire l’attention sur la nécessité de bien veiller à reconnaître toutes les immobilisations incorporelles répondant à cette définition  définition des éléments incorporables au coût (charges indirectes)  définition d’un marché actif : conditions strictes à respecter  détermination des durées d’utilité

57 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 57 Immobilisations incorporelles - IAS 38 Différences avec Algérie :  le goodwill ?  la capitalisation des frais de développement ? (frais de recherche en charges)

58 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 58 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS IAS 36 Dépréciations d’actifs

59 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 59 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Quand faut-il procéder à un test de perte de valeur ?  Une entreprise doit apprécier à chaque date de clôture s’il existe un indice quelconque montrant qu’un actif ait pu perdre de sa valeur  Test systématique annuel pour les incorporels à durée d’utilité indéterminée et les goodwills même en l’absence d’indicateur de perte de valeur

60 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 60 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Indices de perte de valeur Une entreprise doit au minimum considérer les indices externes et internes suivants :  Sources d’information externes : –Diminution importante de la valeur de marché de l’actif –Changements importants dans l’environnement technologique, économique ou juridique, ou dans le marché de l’entreprise ou de l’actif (survenus ou avenir proche) – Augmentation des taux d’intérêt ou autres taux de rendement qui pourrait affecter la valeur d’utilité via l’actualisation –La valeur comptable de l’actif net de l’entreprise est supérieure à sa capitalisation boursière

61 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 61 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Indices de perte de valeur : Une entreprise doit au minimum considérer les indices externes et internes suivants :  Sources d’information internes :  Il s’agit d’un minimum, ces indices ne sont pas exhaustifs – Obsolescence ou dégradation physique d’un actif – Changements importants dans l’utilisation d’un actif, tels que plans d’abandon ou de restructuration – Performance économique d’un actif moins bonne que prévu

62 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 62 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Calcul de la valeur recouvrable  il n’est pas nécessaire d’évaluer à la fois le prix de vente net et la valeur d’utilité si l’une des 2 valeurs est supérieure à la valeur nette comptable La valeur recouvrable est la valeur la plus élevée entre : – le prix de vente net de l’actif –et – sa valeur d’utilité

63 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 63 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Détermination du prix de vente net  Hiérarchie proposée dans la norme pour déterminer le prix de vente net : –accord de vente irrévocable –marché actif –meilleure information disponible (transactions récentes sur actifs similaires dans le même secteur d’activité) Le prix de vente net est –le montant qui peut être obtenu de la vente d’un actif –lors d’une transaction –dans des conditions de concurrence normale –entre des parties bien informées et consentantes, –moins les coûts de sortie

64 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 64 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Détermination du prix de vente net (suite)  Coûts de sortie : –coûts marginaux directement attribuables à la sortie d’un actif –exclusion des charges financières et de la charge d’impôt –exclusion des autres coûts déjà comptabilisés en tant que passifs

65 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 65 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Détermination de la valeur d’utilité  La durée d’utilité est : –soit la période pendant laquelle l’entreprise s’attend à utiliser l’actif –soit le nombre d’unités de production ou d’unités similaires que l’entreprise s’attend à obtenir de l’actif La valeur d’utilité est des flux de trésorerie futurs –la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs estimés attendus de l’utilisation continue d’un actif et de sa sortie –à la fin de sa durée d’utilité

66 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 66 Dépréciations d’actifs - IAS 36 A quel niveau effectuer le test de perte de valeur : détermination des Unités Génératrices de Trésorerie (UGT) 2 cas :  soit l’actif concerné génère des entrées de trésorerie indépendamment de tous les autres actifs –calcul de la valeur recouvrable de l’actif isolé  soit l’actif ne génère pas isolément des entrées de trésorerie –l’entité doit déterminer la valeur recouvrable de l’UGT à laquelle l’actif appartient –le cas échéant, regroupement de plusieurs UGT pour tester la valeur recouvrable de l’actif (ou du goodwill)

67 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 67 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Démarche à suivre pour déterminer la valeur d’utilité d’une UGT  identification de l’UGT  détermination de la valeur comptable des actifs rattachés à l’UGT  détermination des flux de trésorerie futurs par UGT  actualisation de ces flux de trésorerie futurs (valeur d’utilité)  comparaison entre la valeur d’utilité et la valeur comptable de l’UGT  affectation de la dépréciation aux actifs et au goodwill

68 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 68 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Identification de l’UGT L’UGT d’un actif est –le plus petit groupe identifiable d’actifs qui inclut l’actif et –dont l’utilisation continue génère des entrées de trésorerie qui sont largement indépendantes des entrées de trésorerie générées par d’autres actifs ou groupes d’actifs Exemples : – une usine qui fabrique un produit peut être une UGT – un pays – une zone géographique  Les UGT doivent être identifiées de façon cohérente d’un exercice à l’autre pour un même actif ou un même type d’actifs, à moins qu’un changement ne soit justifié  Cohérence indispensable entre les flux et les actifs testés

69 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 69 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Détermination de la valeur comptable des actifs rattachés à l’UGT  actifs pouvant être directement attribués ou affectés selon une base raisonnable, cohérente et permanente à l’UGT  les passifs ne sont pas pris en compte sauf si la valeur recouvrable ne peut pas être déterminée sans ces passifs  affectation du goodwill à une ou plusieurs UGT dès l’acquisition : –l’affectation doit être raisonnable et permanente –l’affectation correspond au niveau auquel le management suit la rentabilité de l’investissement –l’UGT ne peut pas être supérieure au premier niveau d’information sectorielle et/ou au second niveau d’information selon IAS 14 –l’affectation doit être suivie dans le temps

70 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 70 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Détermination des flux de trésorerie futurs par UGT Rappel : La valeur d’utilité est la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs estimés attendus de l’utilisation continue d’un actif et de sa sortie à la fin de sa durée d’utilité  Hypothèses raisonnables et documentées : buget/prévisions récents approuvés par la Direction : 5 ans au plus Au-delà des 5 ans, se baser sur des extrapolations en appliquant un taux de croissance stable ou décroissant  Flux de trésorerie : Incluant frais généraux raisonnablement affectables (ex : usine) Excluant : –les activités de financement et l’impôt sur le résultat –les effets d’une restructuration future dans laquelle l’entreprise n’est pas encore engagée –les dépenses d’investissement futures qui augmentent la valeur de l’actif au- delà du niveau de performance déterminé avant la dépense

71 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 71 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Actualisation des flux de trésorerie futurs par UGT (calcul de la valeur d’utilité) Taux d’actualisation : taux avant impôt reflétant les appréciations actuelles du marché de la valeur temps de l’argent et des risques spécifiques à l’actif  Taux de rentabilité attendu du marché : – par exemple, taux de rendement interne de l’actif – par défaut, les taux suivant peuvent être utilisés (ajustement pour tenir compte des risques spécifiques) :  coût moyen pondéré du capital  taux d’emprunt marginal de l’entreprise  autres taux d’emprunts sur le marché  Cohérence nécessaire avec les caractéristiques des flux de trésorerie (ex : inflation, risques spécifiques liés à l’actif…)

72 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 72 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Comparaison entre la valeur d’utilité et la valeur comptable de l’UGT  si la valeur d’utilité est inférieure à la valeur comptable de l’UGT => comptabilisation d’une perte de valeur  dans le cas contraire pas de perte de valeur

73 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 73 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Affectation de la dépréciation aux actifs et au goodwill  1er cas : actif isolé –la perte de valeur est comptabilisée en charge pour ramener l’actif au niveau de sa valeur recouvrable –si l’actif a été réévalué, la perte de valeur est traitée comme une réévalution négative (voir IAS 16) –le cas échéant, comptabilisation d’un passif selon les dispositions d’IAS 37 –dotation future aux amortissements ajustée pour les exercices futurs sur la base de la nouvelle valeur nette et de la durée d’utilité résiduelle

74 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 74 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Affectation de la dépréciation aux actifs et au goodwill  2ème cas : actif dans le cadre d’une UGT –affectation de la perte de valeur en priorité au goodwill (ramené à zéro) puis si reliquat aux autres actifs au prorata de leur valeur comptable –la valeur comptable d’un actif ne doit pas être ramenée en dessous du plus élevé de : –son prix de vente net –sa valeur d’utilité –zéro –le cas échéant, comptabilisation d’un passif selon les dispositions d’IAS 37

75 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 75 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Reprise de perte de valeur  revue des indices de perte de valeur à chaque clôture  reprise de perte de valeur si changement favorable dans les estimations utilisées  reprise pour un actif isolé : comptabilisation symétrique à celle de la perte de valeur limitation de la reprise à la valeur nette comptable qui aurait été déterminée si aucune perte de valeur n’avait été comptabilisée  reprise pour une UGT reprise de valeur affectée aux actifs autres que le goodwill au prorata de la valeur comptable de chacun des actifs impossibilité de reprendre la perte de valeur comptabilisée sur le goodwill

76 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 76 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique :  détermination du taux d’actualisation  identification des UGT  détermination des flux de trésorerie

77 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 77 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique : détermination du taux d’actualisation  dans la pratique grande disparité dans les taux utilisés ce qui rend d’autant plus difficile la comparabilité même au sein d’un même secteur d’activité –ex : les taux pour les UGT vont de 5% à 18% d’actualisation  taux avant ou après impôt  le principal taux utilisé est le coût moyen pondéré du capital

78 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 78 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique : identification des UGT  Une UGT correspond “au plus petit groupe identifiable d’actifs qui génère des entrées de trésorerie largement indépendantes des entrées de trésorerie générées par d’autres actifs ou groupes d’actifs”  Définition très théorique qui pose des problèmes d’application pratique et engendre des disparités flagrantes dans les publications IFRS disponibles : une UGT peut aussi bien être une usine, un pays, ou bien un secteur d’activité à part entière…

79 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 79 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique : identification des UGT (suite)  Dans la pratique utilisation du découpage en secteurs géographiques ou secteurs d’activité de l’information sectorielle selon IAS 14 en fonction des critères de la rentabilité et des risques –Découpage en secteurs géographiques basé sur : lieux de production (implantation des actifs) lieux de commercialisation (localisation des clients) –Découpage en secteurs d’activités (généralement retenu) basé sur : nature des activités surtout (industrie, commerce, services,…) approche produit (gammes) approche technique (mode de production) canaux de distribution

80 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 80 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique : identification des UGT (suite): conséquences pratiques  Petits groupes/grands groupes : Cette notion d’UGT pénalise les petits groupes qui sont obligés de découper plus finement leurs activités par rapport aux grands groupes où le phénomène de taille permet de négliger ou d’agréger certaines activités  Cycles longs/cycles courts : Les tests de dépréciation qui doivent être réalisés sur les UGT pénalisent les sociétés dont le cycle d’activité économique est long et peuvent amener certains groupes à comptabiliser des dépréciations significatives sur des goodwills sans pouvoir les reprendre au moment du retournement de cycle

81 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 81 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique : détermination des flux de trésorerie :  différence entre budgets prévisionnels utilisés par le management et les flux de trésorerie qui ne tiennent pas compte des investissements futurs ou des restructurations : les budgets prévisionnels existants ont souvent été utilisés pour calculer la valeur d’utilité et les entreprises ont dû modifier certains éléments –allongement de la durée sur laquelle sont calculés ces flux prévisionnels (5 ans dans la norme) –actualisation des flux de trésorerie –revalorisation des prix de transfert intra-groupe (selon la valeur de marché)

82 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 82 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Difficultés d’application pratique : prise en compte de l’effet de l’impôt  Calcul des flux de trésorerie et du taux d’actualisation avant impôt  Dans la pratique les entreprises utilisent des flux et taux après impôt et corrige l’effet de l’impôt a posteriori

83 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 83 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Différences avec le PCG France :  pas de notion d’UGT pour les tests de dépréciation  pas de précision sur les modalités de calcul des flux de trésorerie futurs  pas d’indication concernant l’actualisation de ces flux  amortissement du goodwill

84 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 84 Dépréciations d’actifs - IAS 36 Différences avec Algérie :  pas de notion d’UGT pour les tests de dépréciation  pas de précision sur les modalités de calcul des flux de trésorerie futurs  pas d’indication concernant l’actualisation de ces flux  amortissement du goodwill

85 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 85 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels

86 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 86 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Différences avec le PCG France :  Une divergence sur les grosses réparations : –Règles françaises concernant les dépenses d’entretien et de révision (dépenses ne visant pas à remplacer un actif) soit, constituer une provision pour grosses réparations soit, approche par composants –En IFRS : obligation d’appliquer  l’approche par composants

87 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 87 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Différences avec Algérie:  Une divergence sur les grosses réparations : –Règles Algériennes concernant les dépenses d’entretien et de révision (dépenses ne visant pas à remplacer un actif) soit, –En IFRS : obligation d’appliquer  l’approche par composants

88 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 88 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Définition d’une provision : Une provision est définie comme :  un passif  incertain dans son échéance ou son montant Un passif est défini comme :  une obligation actuelle (c’est-à-dire née) de l’entité, résultant d’événements passés, et  pour laquelle on attend une sortie d’actifs pour l ’éteindre = selon les termes de IAS 37 « une sortie de ressources de l’entreprise représentatives d ’avantages économiques » Ne sont pas incluses dans les provisions : les charges à payer, les factures à recevoir, dettes fournisseurs etc...

89 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 89 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Comptabilisation d ’une provision : principes généraux Une provision doit être comptabilisée quand :  une entité a une obligation actuelle (juridique ou implicite) résultant d’un événement passé ;  il est probable qu’une sortie de ressources (y compris de produits) sera nécessaire pour éteindre cette obligation, et  le montant de l’obligation peut être estimé de manière fiable. Ces critères sont dérivés du cadre conceptuel de l ’IASB traitant :  de la définition d’un passif  des critères de comptabilisation d’un élément dans les états financiers.

90 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 90 Obligation juridique/Obligation implicite : Une obligation juridique est une obligation qui résulte  d’un contrat (clauses explicites ou implicites),  de dispositions légales ou réglementaires, ou  de toute autre jurisprudence (autre opération juridique). Une obligation implicite résulte de l’attitude de l’entreprise lorsqu’elle a créé, chez les tiers, une attente fondée qu ’elle assumera ses responsabilités soit par ses pratiques passées, soit par sa politique affichée ou soit enfin par une déclaration récente suffisamment explicite. Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37

91 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 91 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Estimation fiable de l’obligation :  Meilleure estimation possible à la date de clôture de la dépense nécessaire pour éteindre l’obligation actuelle (par elle-même ou en la transférant à un tiers)  Comment évaluer : –jugement de la direction –expérience de transactions similaires –rapports d ’experts indépendants –prise en compte des indications complémentaires issues d ’événements postérieurs à la date de clôture Il est considéré extrêmement rare qu’aucune estimation fiable ne puisse être faite => dans ce cas, indication en annexe d’un passif éventuel

92 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 92 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Estimation fiable de l’obligation :  Différents cas : –si la provision à évaluer comprend une population nombreuse d ’éléments : pondération de tous les résultats possibles en fonction de leur probabilité (« méthode de la valeur attendue ») Voir exemple –si obligation unique : résultat individuel le plus probable peut être la meilleure estimation du passif (il faut cependant considérer les autres résultats possibles pour en tenir compte)

93 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 93 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Evaluation de l’obligation : actualisation  Lorsque l’effet de la valeur temps de l’argent est significatif => la provision doit être actualisée Exemple : provision pour coûts de démantèlement souvent à très long terme Rappel sur le taux d’actualisation : taux avant impôt reflétant les appréciations actuelles du marché de la valeur temps de l’argent et des risques spécifiques à ce passif. Le taux d’actualisation ne doit pas refléter les risques pour lesquels les estimations de flux de trésorerie futurs ont été ajustés.

94 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 94 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Evaluation de l’obligation : événements futurs  Lorsqu ’il existe des indications objectives suffisantes que des événements futurs peuvent avoir un effet sur le montant nécessaire à l ’extinction d ’une obligation => la provision doit en tenir compte –Exemple : progrès technologiques futurs attendus peuvent diminuer les coûts de décontamination d ’un site à la fin de sa durée d ’utilisation si les indications sont objectives et suffisantes  La provision ne doit pas tenir compte des profits résultant de la sortie attendue d ’actifs. Ils sont comptabilisés distinctement.

95 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 95 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Comptabilisation d’un remboursement par une autre partie lié à une provision :  uniquement si l’entreprise est quasiment certaine de recevoir ce remboursement si elle éteint son obligation  inscription du remboursement comme un actif séparé pour un montant ne pouvant pas excéder celui de laprovision (pas de compensation au bilan)  la dotation de la provision dans le compte de résultat peut être présentée nette du remboursement attendu Exemples : contrats d ’assurance, clauses d ’indemnisation, ou de garanties du fournisseur

96 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 96 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Suivi des provisions :  A chaque date de clôture : –le montant des provisions doit être ajusté pour refléter la meilleure estimation possible, –provision doit être reprise si probabilité de sortie de ressources n ’existe plus –les dotations complémentaires liées à l’actualisation des provisions doivent être comptabilisées en charges d’intérêts  Une provision ne peut servir qu’à couvrir les dépenses relatives à son objet initial : –reprise de la provision en résultat si elle devient sans objet –pas de réallocation possible des provisions

97 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 97 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Pertes opérationnelles futures : Les pertes opérationnelles futures ne doivent pas être provisionnées car ne répondent pas à la définition d ’un passif Une anticipation de pertes opérationnelles est un indicateur que certains actifs sont peut être à déprécier et entraîne le calcul du montant recouvrable des actifs concernés selon IAS 36 (dépréciation des actifs)

98 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 98 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Contrats déficitaires :  Un contrat déficitaire est un contrat dont les coûts inévitables pour satisfaire aux obligations du contrat excèdent les avantages économiques à recevoir attendus du contrat UN CONTRAT DEFICITAIRE DOIT FAIRE L’OBJET D’UNE PROVISION  Provision à comptabiliser : coût net de sortie du contrat : le plus petit montant entre le coût d ’exécution du contrat pour satisfaire aux obligations du contrat et toute indemnisation ou pénalité découlant du défaut d ’exécution Exemple : annulation de bon de commande sans dédommagement pour la contrepartie

99 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 99 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Restructurations : définition :  Une restructuration est définie comme : –un programme qui est planifié et contrôlé par la direction de l’entreprise, et qui modifie de façon significative :  soit le champ d ’activité de l’entité,  soit la manière dont cette activité est gérée. Exemples de restructuration : –vente ou arrêt d’une branche d’activité, –fermeture de sites d’activité dans un pays ou une région, relocalisation d’activités d’un pays (d’une région) dans un(e) autre, –changements dans la structure de direction de l’entrepris (élimination d’un niveau de direction), –réorganisations fondamentales qui ont un effet significatif sur la nature et l’orientation d ’une activité de l’entreprise

100 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 100 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Comptabilisation d ’une provision pour coûts de restructuration : Les principes généraux de comptabilisation des provisions s’appliquent. Comment ces critères s ’appliquent aux restructurations : UNE OBLIGATION IMPLICITE DE RESTRUCTURER NAIT SI, ET SEULEMENT SI, L’ENTREPRISE :  a un plan formalisé et détaillé pour la restructuration  la mise en œuvre du plan a débuté (démontage d’une usine, vente d’actifs, etc…), ou  les principales caractéristiques du plan ont été annoncées à ceux qui sont affectés par le plan créant chez eux une attente fondée qu ’elle mettra en œuvre la restructuration

101 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 101 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Un plan formalisé et détaillé précise au moins :  l’activité ou la partie de l’activité concernée ;  les principaux sites affectés ;  la localisation, la fonction et le nombre approximatif de membres du personnel qui seront indemnisés au titre de la fin de leur contrat de travail ;  les dépenses qui seront engagées ; et  la date à laquelle le plan sera mis en œuvre (démarrage le plus rapidement possible et achèvement dans un délai rendant improbable toute modification importante du plan). Conséquence : les conditions pour comptabiliser une provision pour restructuration sont beaucoup plus strictes qu’auparavant.

102 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 102 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Ne créent pas une obligation implicite :  une simple décision de la direction ou du conseil d’administration avant la date de clôture sans annonce de plan ou commencement d’exécution  si après date de clôture information à donner selon IAS 10  une simple décision de vendre une activité si l’entité n’est pas engagée à vendre par un accord de vente irrévocable

103 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 103 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Evaluation de la provision pour restructuration : Une provision pour restructuration ne comprend que  les coûts directement liés à la restructuration,  c’est à dire nécessairement entraînés par la restructuration et non liés aux activités poursuivies. Elle exclut :  les coûts de formation ou de reclassement du personnel,  les coûts de marketing,  les coûts d ’investissements dans de nouveaux systèmes et réseaux de distribution,  les pertes opérationnelles futures identifiables jusqu ’à la date de restructuration,  les profits sur la vente des actifs même dans le cadre de la restructuration.

104 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 104 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Passifs éventuels : définition Un passif éventuel est défini comme :  une obligation potentielle –qui résulte d’événements passés, et –dont l ’existence sera confirmée seulement par la survenance (ou non) d’un ou plusieurs événements futurs incertains qui ne sont pas totalement sous le contrôle de l’entité, ou  une obligation actuelle qui résulte d’événements passés mais qui n’est pas comptabilisée parce que –il n’est pas probable qu’il y aura une sortie de ressources pour éteindre l’obligation, ou –le montant de l’obligation ne peut pas être évalué de façon suffisamment fiable  exemple : action en justice contre l ’entreprise

105 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 105 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Distinction provision/passif éventuel :  Les provisions sont comptabilisées  Les passifs éventuels ne doivent pas être comptabilisés –ils peuvent nécessiter de donner certaines informations en annexe sauf si la sortie de ressources représentatives d’avantages économiques n’est que peu probable –ils font l ’objet d ’une évaluation régulière et s ’il devient probable qu ’il y aura une sortie de ressources => constitution d’une provision

106 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 106 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Actifs éventuels : définition  Un actif éventuel est défini comme un actif potentiel qui résulte d’événements passés, et dont l’existence sera confirmée seulement par la survenance (ou non) d’un ou plusieurs événements futurs incertains qui ne sont pas totalement sous le contrôle de l’entité Exemple : réclamations de l’entreprise lors d’un procès Les actifs éventuels ne doivent pas être comptabilisés :  ils peuvent nécessiter de donner certaines informations en annexe lorsque l ’entrée d ’avantages économiques est probable  ils font l ’objet d ’une évaluation régulière  il y aura comptabilisation d’un actif et du produit correspondant si sa réalisation est quasiment certaine (mais dans ce cas il n’est plus qualifié d’actif éventuel)

107 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 107 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Problèmes d’application pratique :  Définition de l’obligation : –Quand a-t-on une obligation ? –Détermination du fait générateur? Pour rappel : Un fait générateur d’obligation est un événement qui crée une obligation juridique ou implicite qui ne laisse pas à l’entité d’autre solution réaliste que d’éteindre cette obligation

108 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 108 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Evénement passé :  Seules les obligations qui résultent d’événements passés existant indépendamment d’actions futures de l’entité (i.e. de la conduite future de son activité) sont comptabilisées comme des provisions.  Pour qu’un événement soit un fait générateur d’obligation, il faut que l’entité n’ait pas d’autres solution réaliste que d’éteindre l’obligation créée par l’événement. Exemples : pénalités, coûts de dépollution dans le cas de dommages illicites causés à l’environnement, coûts de démantèlement d’une installation pétrolière ou d’une centrale nucléaire. Ne sont pas des provisions : les coûts de mise en conformité avec la réglementation sur l’environnement. Pourquoi ?: parce que l’entité peut faire des actions par elle-même pour éteindre son obligation.

109 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 109 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Une obligation implique toujours un engagement vis-à-vis d’une autre partie :  ainsi une décision de la direction ou du conseil d’administration ne créé pas une obligation implicite à la date de clôture sauf si,  avant cette date, cette décision a été communiquée aux personnes concernées de façon suffisamment spécifique pour créer chez elles l’attente fondée que l’entité assumera ses responsabilités.

110 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 110 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Problèmes d’application pratique :  coûts de restructuration : quand comptabiliser une provision pour restructuration ?  évaluation de la provision ?  Remarque : de nombreux exemples sont fournis dans la norme

111 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 111 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels - IAS 37 Problèmes d’application pratique :  coûts de restructuration : quand comptabiliser une provision pour restructuration ?  évaluation de la provision ?  Remarque : de nombreux exemples sont fournis dans la norme Différences avec Algérie :

112 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 112 APPLICATION PRATIQUE DES NORMES IFRS IAS 8 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs

113 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 113 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs - IAS 8 Changement de méthodes comptables :  2 cas possibles : –imposé par une norme ou une interprétation –changement volontaire pour une meilleure information financière  comptabilisation de manière rétrospective après effet d’impôt comme si la nouvelle méthode avait toujours été appliquée sauf si dispositions transitoires spécifiques prévues dans la norme ou l ’interprétation –l’impact du changement est calculé à la date d’ouverture du bilan le plus ancien présenté en comparatif (N-1 si deux exercices présentés ou N-2 si 3 exercices présentés) et imputé sur les capitaux propres d’ouverture à cette date (chaque élément affecté des capitaux propres) –modification des éléments comparatifs concernés pour chaque période antérieure présentée  exception s’il est impraticable de déterminer les effets du changement (application à partir de la première date praticable) (ex : reconstitution des coûts de développement)

114 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 114 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs - IAS 8 Changement d’estimations comptables :  comptabilisation de manière prospective  impact en résultat de la période du changement hors impôt  modification des postes concernés du bilan (actif, passif, élément des capitaux propres)

115 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 115 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs - IAS 8 Correction d’erreurs : même traitement que pour les changements de méthodes  comptabilisation de manière rétrospective après effet d’impôt –retraitements des éléments comparatifs concernés de la ou des périodes antérieures présentées au cours desquelles l ’erreur est intervenue; ou –si l’erreur est intervenue avant la première période antérieure présentée, par retraitement des soldes d ’ouverture des actifs, passifs et capitaux propres de la première période antérieure présentée  exception s ’il est impraticable de déterminer soit les effets spécifiquement liés à la période soit l ’effet cumulé de l ’erreur (application à partir de la première date praticable)  Exemples : erreurs de calcul, erreurs dans l’application de méthodes comptables, mauvaises interprétations des faits

116 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 116 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs - IAS 8 Conséquences :  Modification des comptes antérieurement présentés  Aucune information pro forma n’est requise (cette notion n’existe pas en IFRS), les comptes des exercices antérieurement publiés ne sont plus présentés  Principe juridique français de l’intangibilité du bilan d’ouverture n’existe pas en IFRS  Impact en matière juridique sur la responsabilité des organes dirigeants pour l’arrêté des comptes et sur la responsabilité des CAC pour la certification des comptes

117 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 117 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs - IAS 8 Différences par rapport au PCG :  Changement de méthodes comptables : –3 conditions en France (nouvelle réglementation comptable, adoption d’une méthode préférentielle, changement exceptionnel dans la situation du commerçant) – comptabilisation en capitaux propres sauf si raisons fiscales en résultat –les comptes de l’exercice précédent ne sont pas modifiés - intangibilité du bilan d’ouverture –impact calculé à l’ouverture de l’exercice du changement dans les capitaux propres –information pro forma si significatif dans l’annexe ou une colonne des états financiers  Correction d’erreurs : –comptabilisation dans le résultat de l’exercice au cours duquel elles sont découvertes sauf si corrections d’écritures précédemment constatées en capitaux propres

118 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 118 Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs - IAS 8 Différences avec Algérie :  pas de notion d’UGT pour les tests de dépréciation  pas de précision sur les modalités de calcul des flux de trésorerie futurs  pas d’indication concernant l’actualisation de ces flux  amortissement du goodwill

119 DDPIAlgérie – Annaba - Avril 2007 119 MERCI POUR VOTRE ATTENTION Michael FONTAIRNE et Maria SKARZYNSKA