LES FUSIONS ET LES SCISSIONS TOTALES DES SOCIÉTÉS

LES FUSIONS ET LES SCISSIONS TOTALES DES SOCIÉTÉS
La fusion est: la réunion de deux ou plusieurs sociétés pour former une seule société. La fusion peut résulter soit : de l'absorption par une ou plusieurs sociétés des autres sociétés, soit de la création d’une société nouvelle à partir de celles-ci. La fusion entraîne: la dissolution des sociétés fusionnées ou absorbées et la transmission universelle de leurs patrimoines à la société nouvelle ou à la société absorbante. La fusion s'effectue sans liquidation des sociétés fusionnées ou absorbées. Quand elle est le résultat d'une absorption, elle se fait par augmentation du capital de la société absorbante fiscalité approfondie2013/2014

La fusion peut réunir soit: des sociétés de même forme, soit des sociétés de formes différentes La fusion doit dans tous les cas aboutir à la constitution: d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société en commandite par actions. La fusion d'une ou plusieurs sociétés étrangères avec une ou plusieurs sociétés tunisiennes doit aboutir à la constitution d'une société dont la majorité du capital doit être détenu par des personnes physiques ou morales tunisiennes fiscalité approfondie2013/2014

La fusion, la scission, la transformation ou le groupement de sociétés doivent permettre la réalisation de l’un des objectifs suivants : La réalisation d'un capital permettant davantage d'investissement, d'emploi et de productivité; Le développement des moyens de travail et de distribution; L'acquisition de technologies nouvelles et l'amélioration de la qualité du produit; L'accroissement de la capacité d'exportation et de concurrence; Le renforcement de la crédibilité de l'entreprise envers ses partenaires; La création et renforcement de l'emploi. Les opérations de fusion, de scission, de transformation ou de regroupement sont interdites lorsqu'elles visent une fraude fiscale ou la réalisation d'un des objectifs prohibés par les articles 5, 6, 7 et 8 de la loi sur la concurrence et les prix. fiscalité approfondie2013/2014

La fusion doit être précédée par un projet de fusion qui doit contenir : les motifs, buts et conditions de la fusion envisagée ; la dénomination, la forme, la nationalité, l'activité et le siège social de chaque société concernée par la fusion ; l'état de l'actif et du passif dont la transmission universelle est prévue ; l'évaluation financière de l'actif et du passif d'après les documents comptables et une évaluation économique de l'entreprise faite par un expert comptable ou un commissaire aux comptes ; l'évaluation financière et économique doit être établie à la même date pour toutes les sociétés ; la date de la dissolution et celle de la fusion la date à partir de laquelle les actions ou les parts sociales nouvelles donneront le droit de participer aux bénéfices sociaux ; la détermination de la parité d'échange des droits sociaux, qu'il s'agisse d'actions ou de parts sociales, le montant de la soulte et le cas échéant, la prime de fusion et le dividende avant la fusion ; fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Obligations mises à la charge des sociétés fusionnées ou des sociétés scindées Obligation de dépôt des documents relatifs à l’opération de fusion ou à l’opération de scission: à l’administration fiscale dans un délai ne dépassant pas trois mois à compter de la date de la tenue de la dernière assemblée générale extraordinaire ayant approuvé l’opération de fusion ou l’opération de scission. Il s’agit : d’une copie du procès verbal de la dernière AG extraordinaire ayant approuvé l’opération de fusion ou l’opération de scission ; d’une copie du le projet de fusion, le rapport du commissaire aux apports, le rapport du commissaire aux comptes si la société en possède un, le projet d’acte constitutif de la nouvelle société, l’acte constitutif des sociétés participant à la fusion, le contrat de fusion. d’une copie du projet de scission ……….(voir code des sociétés commerciales). fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Obligations mises à la charge des sociétés fusionnées ou des sociétés scindées La déclaration de cessation de l’activité de la société fusionnée ou de la société scindée: Dans un délai de 3 mois. à partir de la date de la tenue de la dernière AG extraordinaire ayant approuvé l’opération de fusion ou l’opération de scission totale de sociétés. Contenu de la déclaration de cessation de l’activité les résultats enregistrés par la société fusionnée ou la société scindée depuis le début de l’exercice au cours duquel a eu lieu l’opération de fusion ou l’opération de scission, jusqu’à la date d’entrée en vigueur de l’opération de fusion ou l’opération de scission. Cette déclaration doit notamment comporter les provisions ayant perdu leur objet à la date de la fusion ou de la scission fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Cas de rétroactivité de l’opération de fusion ou de l’opération de scission lorsque l’opération de fusion ou l’opération de scission a un effet rétroactif, les résultats imposables des sociétés fusionnées ou des sociétés scindées de l’année de la fusion ou de l’année de la scission doivent être réintégrés dans les résultats de la société ou des sociétés ayant reçu les éléments de l’actif dans le cadre de l’opération de fusion ou de l’opération de scission. Dans ce cas, la plus value ou la moins value résultant de l’apport des éléments de l’actif est déterminée: sur la base de leur valeur comptable nette enregistrée chez la société fusionnée ou la société scindée à la date de la clôture du bilan de l’année qui précède l’année de la fusion ou l’année de la scission. fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Pour la détermination du bénéfice imposable, des sociétés fusionnées ou scindées totalement: est admise en déduction la plus-value d'apport dans le cadre d'une opération de fusion de sociétés ou d'une opération de scission totale de sociétés des éléments d'actif autres que les marchandises, les biens et valeurs faisant l'objet de l'exploitation la plus-value déduite est réintégrée aux résultats imposables de la société: ayant reçu les actifs dans le cadre de l'opération de fusion ou de l'opération de scission dans la limite de 50% de son montant, et ce, à raison du cinquième par année à compter de l'année de la fusion ou de l'année de la scission totale. fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal En cas de cession desdits éléments avant l'expiration de la cinquième année à compter de l'année de la fusion ou de l'année de la scission, la fraction de la plus-value non encore imposée est réintégrée aux résultats de l'année de la cession. ne sont pas concernées par la réintégration de 50%, les plus values réalisées par la société absorbée ou la société scindée qui sont déductibles de l'assiette imposable ou exonérées de l'impôt sur les sociétés en vertu de la législation en vigueur. fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal sort des provisions constituées par les sociétés absorbées ou scindées totalement l’opération de fusion se traduit pour la société absorbée ou fusionnée par la cessation de son activité. les sociétés absorbées ou fusionnées ne sont pas tenues de réintégrer, dans leurs résultats de l’année de fusion: les provisions qu’elles ont constituées et déduites de leurs résultats fiscaux antérieurs conformément Il s’agit des: des provisions pour créances douteuses, des provisions pour dépréciation des stocks destinés à la vente, des provisions pour dépréciation des actions cotées à la BVMT, des provisions pour dépréciation des actions et des parts sociales pour les établissements bancaires et les sociétés d’investissement à capital risque. les provisions techniques constituées par les entreprises d’assurances ne sont pas concernées par cette mesure (à réintégrer) fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal sort des provisions constituées par les sociétés absorbées ou scindées totalement Conditions requises pour la non réintégration des provisions: les provisions ne doivent pas avoir perdu leur objet à la date de la fusion, les provisions doivent être enregistrées au bilan de la société ayant reçu les éléments d’actif objet des provisions dans le cadre de l’opération de fusion. En conséquence, Ces provisions seront réintégrées dans les résultats imposables de la société ayant reçu les éléments d’actif de l’exercice au cours duquel lesdites provisions deviennent sans objet fiscalité approfondie2013/2014

Exemple: Supposons qu’une société anonyme « A » soit scindée en deux sociétés anonymes « B » et « C », l’opération définitive de scission a eu lieu le 2 mars 2010. Supposons par ailleurs que la société « A » ait constitué et déduit de ses résultats des années antérieures à l’année de la scission, les provisions suivantes : provisions pour créances douteuses couvrant le montant total desdites créances pour un montant de D, ces créances sont reprises par la société « C » ; provisions au titre de la dépréciation des stocks destinés à la vente pour un montant de D et dont le prix de revient s’élève à D, les stocks objet des provisions sont reprises par la société « B ». Supposons que la société scindée « A » ait réalisé au titre de la période allant du 1er janvier au 2 mars 2010 un résultat net de D et ce compte tenu d’une plus-value de : D au titre de l’apport à la société « B » de ses équipements dans le cadre de l’opération de scission, fiscalité approfondie2013/2014

Exemple: D au titre de l’apport d’un immeuble à raison d’1/4 à la société « B » et à raison de 3/4 à la société « C » , 90.000D au titre de l’apport à la société « C » de stocks objet de son exploitation autres que ceux ayant fait l’objet de provisions pour dépréciation de leur valeur, 50.000D au titre de l’apport d’actions et de parts sociales qu’elle détient dans le capital d’autres sociétés par l’intermédiaire d’une SICAR reprises par la société « B ». Si on suppose qu’en date du 25 février 2010, une partie des créances douteuses reprises par la société « C » ait été recouvrée dans la limite de D, et qu’aucune écriture comptable n’a été saisie à l’occasion de cette opération. le bénéfice soumis à l’impôt sur les sociétés au titre de l’année de la scission au niveau de la société scindée « A » est déterminé comme suit : - résultats nets enregistrés au titre de la période allant du 1er janvier 2010 au 2 mars 2010: D fiscalité approfondie2013/2014

Exemple: - résultats nets enregistrés au titre de la période allant du 1er janvier 2010 au 2 mars 2010: D déduction de la plus-value d’apport des équipements D déduction de la plus-value d’apport de l’immeuble D déduction de la plus-value des actions et des parts sociales D réintégration d’une partie des provisions pour créances douteuses du fait qu’elles sont devenues sans objet dans la limite de D D = Bénéfice net soumis à l’IS (année de la scission): D Le reliquat des provisions pour créances douteuses (80.000D) n’est pas réintégré dans les résultats de la société « A » de l’année de la scission à condition que ces provisions soient inscrites au bilan de la société « C ». Les provisions pour dépréciation des stocks destinés à la vente (30.000D) ne sont pas réintégrées dans les résultats de la société « A » de l’année de la scission à condition d’être inscrites au bilan de la société « B » . fiscalité approfondie2013/2014

Exemple(suite) Les provisions en question seront réintégrées aux résultats des sociétés « B » et « C » des exercices au cours desquels elles deviennent sans objet. les plus-values réalisées au titre des équipements ( D), immeuble ( ) et qui sont déduites du résultat de la société scindée A sont imposables chez les sociétés B et C à raison de 50% et sur 5 ans comme suit: chez la société B: +v / équipement: x 50% = D sur 5 ans à partir de 2010 +v/ immeuble: x ¼ x 50% = D sur 5 ans à partir de 2010 chez la société C: +v/ immeuble: x ¾ x 50% = D sur 5 ans à partir de 2010 la plus value sur cession d’actions et de parts sociales détenues dans le capital d’autres sociétés par l’intermédiaire d’une SICAR sont: hypothèse1: Emploi des fonds par la SICAR dans des secteurs qui donnent droit au dégrèvement fiscal selon la législation en vigueur au titre de l’investissement (CII ou Droit commun): Exonération de 50% des plus values des participations par l’intermédiaire de la SICAR et des parts des fonds si la cession ou la rétrocession a lieu après 5 ans. fiscalité approfondie2013/2014

Exemple(suite) - si la période de détention des actions et parts sociales est inférieure à 5 ans: la plus value est imposable selon le droit commun; en conséquence: dans le cadre de l’opération de scission totale cette plus value est déductible du résultat de la société scindée A Imposable chez la société B à raison de 50% et sur 5 ans: x 50% = D sur 5 ans à compter de 2010. Si la période de détention des actions et parts sociales est supérieure à 5 ans: la plus value est exonérée par le droit commun à concurrence de 50 % de sa valeur; en conséquence: Déduction de cette plus value de D du résultat de la société scindée A (dont 50% cad déductible en vertu des avantages du droit commun donc non imposable chez la société qui a reçu ces actifs, ) Imposition de 50% x( 50% x ) = D (montant déduit du bénéfice de la société A dans le cadre de l’opération de scission) sur 5 ans à compter de 2010. fiscalité approfondie2013/2014

Exemple(suite) hypothèse 2: Engagement par la SICAR d’emploi des fonds dans le catalogue fixé par la législation fiscale : Exonération totale de la plus value des participations par l’intermédiaire de la SICAR Déduction de cette plus value de D du résultat de la société scindée A en vertu des avantages du droit commun donc cette plus value n’est pas imposable chez la société qui a reçu ces actifs, fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Transfert du droit à déduction des déficits et des amortissements différés des sociétés absorbées ou scindées aux sociétés ayant reçu les éléments d’actif les sociétés ayant reçu les éléments d’actif dans le cadre d’une opération de fusion ou d’une opération de scission totale de sociétés peuvent déduire : les amortissements réputés différés en périodes déficitaires et les déficits enregistrés au niveau de la société absorbée ou de la société totalement scindée Et qui n’ont pas pu être déduits des résultats de l’année de la fusion ou de l’année de la scission totale de sociétés fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Déficits et amortissements concernés par la déduction: les déficits et les amortissements différés enregistrés au niveau de la société absorbée ou de la société scindée et qui ont été dégagés par la comptabilité tenue à cet effet, y compris les déficits résorbés par la réduction du capital. Toutefois, la déduction ne concerne pas : les déficits et les amortissements qui ont perdu le droit à la déduction au niveau de la société qui les a enregistrés, et ce, pour quelque motif que ce soit ; les déficits et les amortissements différés qui n’ont pas été déduits des bénéfices de l’année de la fusion ou de l’année de la scission totale, et ce, dans la limite des bénéfices réalisés. fiscalité approfondie2013/2014

Exemple : Supposons qu’une société anonyme « A » soit scindée en deux sociétés anonymes « B » et « C » en date du 1er juin 2010. Supposons que la société scindée « A » ait enregistré au titre de l’année 2009 des résultats déficitaires de D dont D des amortissements réputés différés. Si on suppose que ladite société ait réalisé au titre de la période allant du 1er janvier au 31 mai 2010 des résultats bénéficiaires de D, et qu’elle n’ait pas imputé les déficits et les amortissements différés des exercices antérieurs sur ces résultats. Dans ce cas, lesdits déficits et amortissements différés ne sont plus déductibles au niveau des sociétés ayant reçu les éléments d’actif dans le cadre de l’opération de scission, et ce, dans la limite de D. Par conséquent seule la quote-part des amortissements différés soit D demeure déductible au niveau des sociétés « B » et « C » fiscalité approfondie2013/2014

Transfert du droit à déduction des déficits et des amortissements différés des sociétés absorbées ou scindées aux sociétés ayant reçu les éléments d’actif Conditions de déduction: Au niveau de la société absorbée ou de la société totalement scindée Dépôt d’un état des déficits et des amortissements réputés différés objet de la déduction indication des exercices au titre desquels ils ont été enregistrés Indication des sociétés bénéficiaires de la déduction, et ce, dans les mêmes délais fixés pour le dépôt de la déclaration de cessation de l’activité. soit dans un délai ne dépassant pas la fin du troisième mois à compter de la date de la tenue de la dernière assemblée générale extraordinaire ayant approuvé l’opération de fusion ou de scission totale de sociétés fiscalité approfondie2013/2014

Conditions de déduction: Au niveau des sociétés ayant reçu les éléments d’actif: obligation de déclarer les déficits et les amortissements différés: Inscription des déficits et des amortissements objet de la déduction dans: l’état de détermination du résultat fiscal à partir du résultat comptable avec indication de leur origine, (indiquer s’ils proviennent d’une opération de fusion ou de scission totale de sociétés, les sociétés qui les ont enregistrés et les exercices au titre desquels les pertes ont été enregistrées) les notes aux états financiers. obligation d’imputation des déficits et amortissements sur les premiers résultats bénéficiaires: Sinon perte du droit de déduction. fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Mode de répartition des déficits et des amortissements au niveau des sociétés bénéficiaires de la scission Les déficits et les amortissements différés sont déductibles au niveau des sociétés ayant reçu les éléments d’actif dans le cadre d’une opération de scission totale de sociétés: chacune dans la limite de la proportion des actifs nets reçus par rapport au total des actifs nets scindés. Exemple : Supposons qu’une société anonyme « A » soit scindée en date du 1er juillet en deux sociétés anonymes « B » et « C ». Supposons que les déficits enregistrés au titre de l’année 2011 au niveau de la société scindée « A » soient de D dont D amortissements différés. Supposons que l’apport de la société scindée « A » de ses éléments d’actif nets ait été réalisé à raison de 60% à la société « B » et à raison de 40% à la société «C ». fiscalité approfondie2013/2014

Mode de répartition des déficits et des amortissements au niveau des sociétés bénéficiaires de la scission Exemple : (suite) Dans ce cas, les déficits et les amortissements réputés différés en périodes déficitaires seraient répartis entre les deux sociétés « B » et « C » en fonction de la proportion de l’actif net revenant à chacune d’elle, et ce, comme suit : • En ce qui concerne les pertes - au niveau de la société « B » : D x 60% = D - au niveau de la société « C » : D x 40% = D • En ce qui concerne les amortissements différés - au niveau de la société « B » : D x 60% = D - au niveau de la société « C » : D x 40% = D Régime fiscal fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Délais de déduction Les déficits reportables enregistrés au niveau de la société absorbée ou de la société scindée sont déduits dans la limite du reliquat de la période des cinq années (à partir de 2012) qui suivent l’année de leur enregistrement Les amortissements différés sont déductibles sans limitation dans le temps. Ordre d’imputation: en 1er lieu: les déficits antérieurs (aussi bien ceux qu’elles ont enregistrés que ceux qui leur ont été transférés dans le cadre d’une opération de fusion ou de scission totale de sociétés) ; en 2ème lieu : les amortissements de l’exercice ; en 3ème lieu: les amortissements différés (aussi bien ceux qu’elles ont enregistrés que ceux qui leur ont été transférés dans le cadre d’une opération de fusion ou de scission totale de sociétés) fiscalité approfondie2013/2014

Sort du Crédit IS des sociétés fusionnées ou scindées Le crédit d’IS quelle que soit son origine: acomptes provisionnels, retenues à la source, avances, … dégagé par la déclaration de cessation de l’activité déposée par la société absorbée ou par la société scindée n’est pas susceptible de report au niveau des sociétés ayant reçu les éléments d’actif dans le cadre de l’opération de fusion ou de scission totale de sociétés. Ce crédit est restituable aux sociétés qui l’ont dégagé: sur demande à déposer dans les conditions prévues par le code des droits et procédures fiscaux fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal conditions exigées pour le bénéfice du régime fiscal de faveur pour les opérations de fusion ou de scission totale de sociétés Les opérations de fusion ou de scission totale de sociétés doivent avoir lieu conformément aux dispositions du code des sociétés commerciales notamment celles des articles 409 et 410 (sus citées) Les comptes des sociétés concernées par l’opération de fusion ou de scission totale de sociétés doivent être légalement soumis à l’audit d’un commissaire aux comptes, les comptes doivent avoir été certifiés au titre du dernier exercice clôturé à la date de la fusion ou de la scission totale de sociétés fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal Déchéance du régime fiscal de faveur des opérations de fusion et des opérations de scission Dans le but de garantir la réalisation des objectifs escomptés des opérations de fusion et des opérations de scission: les sociétés ayant reçu les éléments de l’actif et ayant bénéficié des avantages relatifs au régime fiscal des opérations de fusion ou de scission en matière d’impôt sur les sociétés, sont tenues de ne pas procéder à une opération de scission avant la fin d’un délai de trois ans à compter: du 1er janvier de l’année qui suit celle de la fusion ou celle de la scission totale de société, et ce sous peine de payer l’IS non acquitté en vertu du régime de faveur, ainsi que les pénalités dues conformément à la législation fiscale. fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal En matière de TVA Selon les dispositions de l’article 9 du code de la TVA: En cas de concentration, fusion ou transformation de la forme juridique d'une entreprise, la taxe ou le reliquat de la taxe sur la valeur ajoutée réglée au titre des biens et valeurs ouvrant droit à déduction, est transféré sur la nouvelle entreprise Selon la doctrine administrative: aucune régularisation de TVA n’est à opérer au niveau des sociétés fusionnées ou scindées concernant l’apport: des biens de biens d'équipement de matériel de bâtiment fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal: droit d’enregistrement Les fusions de sociétés peuvent se réaliser soit: par l’absorption par une société d’une ou plusieurs autres sociétés soit par création d’une société nouvelle par la fusion de plusieurs sociétés qui font apport de leur patrimoine puis disparaissent. La fusion par absorption s’analyse comme une augmentation de capital de la société absorbante la fusion par création d’une société nouvelle s’analyse comme une constitution de société Les droits dus sont les suivants : L’augmentation de capital de la société absorbante ou la constitution de la société nouvelle est enregistré selon les règles ordinaires soit un droit fixe de 150 D par acte fiscalité approfondie2013/2014

Régime fiscal: droit d’enregistrement La prise en charge du passif grevant les apports dans le cadre des opérations de fusion ou de scission totale de sociétés est soumise au droit d’enregistrement fixe de 150 D sous condition de: sociétés doivent être soumises à l’IS commissaire aux comptes avec certification du dernier exercice précédant la …. non cession par la société ayant reçu les éléments d’actif durant les 3 années suivant l’année de fusion, de scission totale,…bénéficiant de l’enregistrement au droit fixe; sinon le droit proportionnel sera exigible + pénalités (décomptées à partir de l’expiration du délai légal d’enregistrement de la fusion ou scission) Si la société absorbée apporte des immeubles, le droit 1% au profit de la CPF ou le droit de 1% sur les immeubles non inscrits au registre foncier seront dûs Aucun droit de partage ne sera dû suite à la disparition de la société absorbée. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Extension du régime de la fusion de sociétés; aux opérations d’apport d’une entreprise individuelle dans le capital de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés en ce qui concerne la plus- value résultant de l’apport. En conséquence: la plus-value provenant de l’apport des éléments d’actif à l’exception des biens et valeurs faisant l’objet de l’exploitation est déductible des résultats de l’entreprise individuelle apporteuse, et ladite plus-value est réintégrée aux résultats de la société bénéficiaire de l’apport dans la limite de 50% de son montant sur la base du cinquième annuellement. Mais: fiscalité approfondie2013/2014

le régime fiscal relatif aux opérations de fusion de sociétés ne s’applique pas aux opérations d’apport d’entreprise individuelle, et ce en ce qui concerne : les provisions, les amortissements différés et les déficits enregistrés au niveau de l’entreprise objet de l’apport, le délai de dépôt de la déclaration de cessation d’activité de l’entreprise objet de l’apport. (qui reste 15 j) Il s’ensuit que : les provisions constituées et déduites pour la détermination des résultats imposables des exercices précédents celui de l’apport par l’entreprise individuelle apporteuse sont réintégrées aux résultats imposables de l’année de l’apport, les déficits et les amortissements réputés différés en périodes déficitaires enregistrés au niveau de l’entreprise individuelle apporteuse et qui n’ont pas pu être déduits ne sont pas reportables au niveau de la société bénéficiaire de l’apport, l’entreprise individuelle apporteuse doit déposer la déclaration de cessation d’activité dans les quinze jours de la date de l’apport. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Conditions pour le bénéfice de la déduction de la plus-value provenant des opérations d’apport: l’entreprise individuelle objet de l’apport doit être soumise à l’IRPP selon le régime réel y compris le régime réel basé sur des obligations comptables simplifiées, les actifs objet de l’apport doivent être inscrits au bilan à la date de l’apport. Cette condition est considérée satisfaite pour le fonds de commerce crée par l’entreprise. la société bénéficiaire de l’apport doit poursuivre l’exploitation de l’entreprise objet de l’apport pendant une période de trois ans au moins à compter du premier janvier de l’année qui suit celle de l’apport. En cas d’arrêt de l’exploitation de l’entreprise objet de l’apport avant l’expiration des trois ans suivant celle de l’apport : l’entreprise individuelle bénéficiaire de la déduction serait dans l’obligation de payer l’impôt non acquitté au titre de la plus-value d’apport déduite majoré des pénalités de retard exigibles conformément à la législation en vigueur. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Toutefois, l’impôt et les pénalités de retard ne seront pas exigibles en cas de non respect de la condition de poursuite de l’activité pour des motifs qui ne sont pas imputables à la société bénéficiaire de l’apport (fixés par le décret n° du 21 mai 2007) et qui consistent en: la cession de l’entreprise à un tiers dans le cadre du règlement judiciaire au sens de la loi n° du 17 avril 1995 relative au redressement des entreprises en difficultés économiques telle que modifiée et complétée par les textes subséquents. les cas de force majeure indépendante des faits de l’entreprise prouvés conformément à la loi et qui empêchent l’entreprise de poursuivre son activité. l’union des créanciers et le concordat par abandon d’actif par le failli dans le cadre de la faillite conformément aux dispositions du code de commerce, à l’exception des cas de banqueroutes. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière de TVA la non régularisation de la TVA déduite au titre des bâtiments, équipements ou matériels avant la fin de la période de 10 ans ou 5 ans dans le cas de l’apport portant sur une entreprise individuelle dans le capital d’une société. Mais les opérations de cession de marchandises demeurent soumises à la TVA, de même la cession des terrains donne lieu à la régularisation intégrale de la TVA initialement déduite la non régularisation nécessite le respect des conditions suivantes: Au niveau de l’entreprise objet de l’apport: communication à l’administration fiscale pendant le mois qui suit celui au cours duquel l’apport a eu lieu un état comportant notamment les mentions suivantes: la désignation des bâtiments, équipements et matériels objet de l’apport, la date de leur acquisition, le prix d’acquisition hors TVA, le taux et le montant de la TVA ayant fait l’objet de déduction ou de suspension au titre desdits biens, le pourcentage de déduction pour les entreprises partiellement soumises à la TVA. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière de TVA Au niveau de l’entreprise bénéficiaire de l’apport (Article 9 du code de la TVA) L’entreprise bénéficiaire de l’apport doit être assujettie à la TVA, et il faut : que les bâtiments, équipements ou matériels objet de l’apport soient utilisés dans la réalisation d’une activité soumise à la TVA, que lesdits bâtiments, équipements ou matériels soient nécessaires à l’activité de l’entreprise bénéficiaire de l’apport. Cas de régularisation au niveau de l’entreprise bénéficiaire de l’apport Dans le cas: de cessation d’activité de l’entreprise bénéficiaire de l’apport ou de cession des bâtiments, équipements ou matériels par l’entreprise bénéficiaire de l’apport avant la fin de la durée minimale de détention qui rend le droit de déduction définitif, l’entreprise bénéficiaire de l’apport est tenue de payer le montant de la TVA régularisée fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles La période de 5 ans pour les équipements ou matériels et de 10 ans pour les bâtiments est décomptée à partir de la date d’acquisition des biens concernés au niveau de l’entreprise individuelle objet de l’apport et compte tenu de la période de détention supplémentaire au niveau de l’entreprise bénéficiaire de l’apport. dans le cas où l’entreprise objet de l’apport est partiellement assujettie à la TVA, la régularisation au niveau de l’entreprise bénéficiaire de l’apport S’effectue dans la limite du montant de la taxe effectivement déduite par l’entreprise objet de l’apport c’est-à-dire en tenant compte de la TVA déduite partiellement, diminué de 1/5 ou de 1/10 fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Exemple : 1- Supposons qu’une entreprise individuelle « A » partiellement assujettie à la TVA soit cédée en date du 12 février 2011 dans le cadre d’un apport dans le capital d’une société « B » assujettie à la TVA. L’entreprise « A » possède à la date de la cession les biens suivants : Dans ce cas, l’entreprise « A » n’est pas tenue de régulariser la TVA au titre des biens objet de la cession. 2- Supposons que la société « B » cède le matériel informatique et le camion à une autre entreprise en date du 15 septembre 2012. Dans ce cas, la société « B » doit : Date d’acquisition P achat HTVA Taux TVA %age de déduction Matériel informatique 03/03/2010 D 12% 80% Camion 02/04/2007 D 18% 70% fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Exemple : (suite) a- pour le matériel informatique Régulariser la TVA comme suit: - la TVA déduite au niveau de l’entreprise « A » : (20 000D x 12%) x 80% = dinars - la période globale de détention au niveau des deux entreprises : du 3 mars 2010 au 15 septembre La régularisation de la TVA s’effectue dans la limite de 2/5. - La TVA à payer au trésor : 1 920 Dx2/5 = 768 dinars L’entreprise « B » doit mentionner le montant de la TVA objet de la régularisation sur le document de cession pour que l’entreprise cessionnaire puisse déduire la TVA conformément à la législation en vigueur. b- Pour le camion Puisque la période de détention globale au niveau des deux entreprises excède 5 ans (du 2 avril 2007 au 12 septembre 2012) alors l’entreprise « B » n’est pas tenue de régulariser la TVA au titre de l’opération de cession du camion. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement Dans le but d’encourager les propriétaires d’entreprises individuelles à exercer leur activité dans le cadre de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés et afin de renforcer la transparence des opérations commerciales, les propriétaires d’entreprises individuelles peuvent bénéficier de l’enregistrement: au droit fixe de 150 dinars/acte pour la prise en charge du passif à l’occasion de l’apport d’entreprises individuelles au capital de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés que ce soit à l’occasion: de la constitution ou d’augmentation du capital. De la société ayant reçu l’entreprise individuelle fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement le propriétaire de l’entreprise individuelle objet de l’apport doit: avoir déposé une déclaration d’existence au titre de l’activité de son entreprise qui doit avoir entamé effectivement son activité à la date de l’apport. doit être soumis à l’IRPP selon le régime réel, en conséquence sont exclus du bénéfice du régime de faveur susvisé les apports d’entreprises individuelles appartenant : forfait BIC, forfait d’assiette, évaluation forfaitaire pour les revenus agricoles les immeubles et les fonds de commerce objet de l’apport doivent être inscrits à l’actif du bilan de l’entreprise individuelle. Aussi et puisque le fonds de commerce peut être créé par le propriétaire de l’entreprise individuelle ou par voie d’acquisition et vu que le fonds de commerce créé par le propriétaire de l’entreprise individuelle n’est pas inscrit à l’actif d’un bilan, cette condition ne s’applique que pour les fonds de commerce acquis. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement La société bénéficiaire de l’apport doit être soumise à l’audit légal, il s’agit des : sociétés anonymes et les sociétés en commandite par actions, sociétés à responsabilité limitée: dans les conditions des articles 13, 123 et 124 du code des sociétés commerciales Art 13 : « Les sociétés commerciales sont tenues de désigner un commissaire aux comptes. Toutefois, les sociétés commerciales, autres que les sociétés par actions, sont dispensées de la désignation d'un commissaire aux comptes : au titre du premier exercice comptable de leur activité, si elles ne remplissent pas deux des limites chiffrées relatives au total du bilan, au total des produits hors taxes et au nombre moyen des employés, ou si elles ne remplissent plus durant les deux derniers exercices comptables du mandat du commissaire aux comptes deux des limites chiffrées visées au deuxième tiret. …………..» Art 123 « Lorsque la désignation d'un ou de plusieurs commissaires aux comptes s'impose en application de l'article 13 du présent code, cette désignation est effectuée par les associés délibérant aux conditions de quorum et de majorité propres aux assemblées générales ordinaires. Un ou plusieurs associés, représentant au moins le dixième du capital social, peuvent demander l'insertion à l'ordre du jour de l'assemblée générale ordinaire la question de désignation d'un ou de plusieurs commissaires aux comptes, même si la société n'en est pas tenue du fait qu'elle ne répond pas aux critères prévus par l'article 13 du présent code. Dans ce cas, l'assemblée générale ordinaire examine la demande conformément aux procédures indiquées au paragraphe précédent. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement Art 124 La désignation d'un ou de plusieurs commissaires aux comptes devient obligatoire pour une société à responsabilité limitée, dans le cas où un ou plusieurs associés représentant au moins le cinquième du capital social, la demandent même si cette société ne remplit pas les conditions de désignation visées à l'article 13 du présent code. Le président du tribunal dans le ressort duquel se trouve le siège social de la société désignera le ou les commissaires aux comptes par ordonnance sur requête, à la demande du ou des associés désignés ci-dessus. Et dans tous les cas, une disposition statutaire pourra prescrire la désignation d'un ou plusieurs commissaires aux comptes.. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement les comptes de la société bénéficiaire de l’apport soient effectivement certifiés par un commissaire aux comptes au titre de l’exercice comptable précédant l’année de réalisation de l’apport. Il est à noter à ce titre que cette condition ne s’applique pas aux sociétés créées à l’occasion de la réalisation de l’apport. la certification avec ou sans réserve sur les comptes de l’une des sociétés précitées. La non cession des biens bénéficiant de l’enregistrement au régime de faveur de l’enregistrement au droit fixe au cours des trois années suivant l’année de réalisation des opérations d’apports. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement les biens bénéficiant du régime de faveur sont: les immeubles et les fonds de commerce grevés de dettes ou de certains privilèges et qui ont fait l’objet d’apport au capital d’une personne morale soumise à l’impôt sur les sociétés. Dans le cas de cession de ces biens, les droits non payés en vertu de l’application du régime de faveur sont exigibles en sus des pénalités de retard calculées à partir de l’expiration du délai de l’accomplissement de la formalité de l’enregistrement de l’opération de l’apport. Toutefois, les mutations des biens susvisés, réalisées dans le cadre de fusion ou dans le cadre de la cession globale de la société, n’aboutissent pas à la déchéance du droit au bénéfice du régime de faveur. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles En matière des droits d’enregistrement Les documents nécessaires pour bénéficier de l’enregistrement au droit fixe : Le bénéfice de l’enregistrement au droit fixe de 150 dinars nécessite: la présentation des documents suivants à l’occasion de l’enregistrement de l’opération de constitution de la société bénéficiaire de l’apport ou de l’augmentation de son capital : - le bilan de l’année précédant l’année de réalisation de l’apport pour le propriétaire de l’entreprise individuelle, comportant les éléments d’actifs tels que les immeubles ou les fonds de commerce acquis objet de l’apport. - une copie de la dernière déclaration annuelle de l’impôt sur le revenu échue pour le propriétaire de l’entreprise individuelle. - une copie de la carte d’identification fiscale et des états financiers de l’année précédant l’année de réalisation de l’apport pour la société bénéficiaire de l’apport certifiés par un commissaire aux comptes lorsque l’apport vise l’augmentation de capital de cette société. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Exemple n° 1 : Supposons que Monsieur « A » a apporté son entreprise individuelle dans le cadre d’une augmentation de capital d’une société anonyme « B » qui a une activité commerciale. L’actif de l’entreprise individuelle comprend les éléments suivants : - un fonds de commerce d’une valeur de dinars grevé d’un nantissement de dinars. - un immeuble immatriculé au registre foncier, représentant le lieu d’exploitation du fonds de commerce d’une valeur de dinars grevé d’une hypothèque d’une valeur de dinars. - du matériel d’une valeur de dinars. diverses dettes d’une valeur de dinars non affectées à un élément précis de l’actif dans le contrat d’apport. Les différents passifs sont pris en charge par la société « B » fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Exemple n° 1 : Droits dus à l’occasion de l’apport de l’entreprise individuelle: droit d’enregistrement au titre de l’augmentation de capital : 150 dinars - L’opération de prise en charge du passif bénéficie de l’enregistrement au droit fixe de 150 dinars. Cependant, et puisqu’un seul contrat ne peut subir plus qu’un droit fixe, on se limite à la perception du droit fixe dû sur l’augmentation de capital droit de la conservation de la propriété foncière x 1% = 1500 dinars fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Exemple n° 2 : Hypothèse n° 1 : Supposons que l’opération d’apport susvisé à l’exemple n°1 a été réalisée en date du 10 mars 2010 et que la société « B » bénéficiaire de l’apport a vendu le 3 février 2012 l’immeuble visé par l’exemple n°1 à la société « C » au prix de dinars. Droits dus par la société « C » Droit d’enregistrement : D x 5% = D Droit de la conservation de la propriété foncière : D x 1% = 2000 D Droit dus par la société « B » La société « B » est soumise au paiement des droits d’enregistrement au titre de la prise en charge du passif qui n’ont pas été acquittés en vertu de l’application du régime de faveur prévu pour l’apport d’entreprises individuelles et ce en plus des pénalités de retard exigibles. fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Droits d’enregistrement exigible sur la prise en charge du passif : 6500 D déterminés comme suit: - droit de mutation du fonds de commerce sur la prise en charge du passif grevant le fonds de commerce : x 2,5% = 2000 dinars - droit de mutation des immeubles sur la prise en charge du passif grevant l’immeuble : x 5% = 3500 dinars Puisque le contrat d’apport n’a pas précisé l’élément d’apport auquel sont rattachées les dettes, ces dernières sont affectées sur l’élément d’apport soumis au droit proportionnel le plus élevé donc sur l’immeuble. x 5% = 1000 dinars (NB: lorsque l’acte de l’apport précise que le passif concerne tous les biens apporté et que ces biens sont suffisamment inventoriés et évalués, le passif commun est réparti sur les différents biens proportionnellement en fonction de leur valeur) - droit de la conservation de la propriété foncière x 1% = 1500 dinars Les pénalités de retard sont dues à partir de l’expiration du délai fixé pour l’enregistrement de l’opération d’apport donc à partir du 10 mai 2010. Période de retard : du 10 mai 2010 au 3 février 2012 donc 22 mois. Pénalités de retard : 6500 D x 0,75% x 22 = 1072,5 D fiscalité approfondie2013/2014

Apport d’entreprises individuelles Hypothèse n° 2 : Supposons que l’opération d’apport a été réalisé le 10 mars 2010 et que la société « B » a effectué une opération de fusion avec une société à responsabilité limitée pour constituer une autre société à responsabilité limitée « D » et que tous les éléments de son patrimoine ont été transmis à la nouvelle société. Dans ce cas, la société « B » n’est pas déchue du bénéfice du régime de faveur puisque la mutation a été réalisée dans le cadre d’une fusion. Les droits d’enregistrement et les pénalités de retard relatives à la prise en charge du passif sur l’immeuble et le fonds de commerce au titre de l’opération d’apport dans la société « B » ne sont pas exigibles. fiscalité approfondie2013/2014

LES FUSIONS ET LES SCISSIONS TOTALES DES SOCIÉTÉS

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