Séminaire de formation Méthodes d’Audit Cycle Ventes- Clients 2005

Revue du contrôle interne Révision des comptes S O M M A I R E Introduction Fondamentaux comptables approche de la démarche d’audit Objectifs d’Audit Revue du contrôle interne Révision des comptes Conclusion Rôle et responsabilité de l’assistant Objectif de cette présentation : dérouler la démarche générale d’audit sur un cycle en particulier - montrer la relation entre les différentes phases de notre intervention - montrer l’articulation des travaux les uns par rapport aux autres - positionner l ’assistant débutant Quizz Après présentation du sommaire, introduction du quizz et 10 à 15’ de préparation La correction se fait en 3 temps: Correction immédiate de la partie 1 « Fondamentaux comptables » « Démarche d’audit », partie 2.1 et 2.2 du quizz: correction au fil de la présentation (partie 2: contrôle interne) Partie 2.3: Révision des comptes: correction au fil de la présentation (slides partie 3)

Cycle Ventes – Clients OBJECTIFS D’AUDIT

DES TRAVAUX A METTRE EN ŒUVRE CONCERNE L’ENTREPRISE Risques généraux DES TRAVAUX A METTRE EN ŒUVRE en respectant des objectifs d’audit suivants : Fait générateur Recouvrement Garanties données EXHAUSTIVITE REALITE UNICITE CONCERNE L’ENTREPRISE BONNE PERIODE BON COMPTE BON MONTANT

Objectifs d’audit OBJECTIFS TRAVAUX réalité concerne l’entreprise sans oubli (exhaustivité) sans double emploi dans le bon compte pour le bon montant sur la bonne période TRAVAUX revue du contrôle interne contrôle de pièces apurement, circularisation méthodes et principes comptables contrôle de pièce, dépréciation, opérations en devises test de cut-off, La liste des travaux n’est pas exhaustive

REVUE DU CONTRÔLE INTERNE Cycle Ventes – Clients REVUE DU CONTRÔLE INTERNE

Revue du contrôle interne 2.1 Connaissances des opérations 2.2 Evaluation du contrôle interne 2.3 Conséquences induites par les conclusions sur le contrôle interne

Prise de connaissance des principes et méthodes comptables 2.1 Connaissance des opérations Cette phase permet de compléter et de mettre à jour les informations à caractère permanent et pluriannuel Elle porte sur les opérations, l’environnement externe, l’organisation interne et les méthodes et principes comptables de l’entité Produits Procédés Activités commercialisés de vente annexes Prise de connaissance des principes et méthodes comptables - achèvement / avancement, - évaluation, - garantie hors-bilan, - provisions, - devises / couvertures RECENSEMENT

2.1 Connaissance des opérations Principaux services intervenants Administration des ventes traitement et suivi des commandes approbation des commandes suivi des litiges Crédit Manager contrôle des autorisations préalables à la sortie de marchandises Expédition Service « Administration des ventes » (distinct du services des ventes) : Il est essentiellement chargé du traitement et du suivi de l’exécution de la commande client Service « Approbation des crédits » : Il est chargé pour les ventes autres qu’au détail de donner son approbation avant le traitement de la commande. Il travaille en étroite relation avec les services juridiques pour tout ce qui concerne les litiges. Il s’assure de la correcte dépréciation des créances. Service « Expédition » : Il doit s’assurer qu’aucune marchandise n’est livrée sans autorisation préalable (ordre de livraison, ordre de travail…) Service « Facturation » : Rattaché au service comptable, il prend en charge l’établissement des factures à partir d’informations communiquées par les autres services Service « comptes clients » : Il enregistre les factures et doit s ’assurer que le total enregistré correspond aux éléments transmis par le service « facturation » Facturation émission de la facture validation de la correcte imputation suivi des règlements Suivi des comptes

2.2 Evaluation du contrôle interne Principales phases du cycle Compétences pluridisciplinaires nécessaires

2.2 Evaluation du contrôle interne Principales phases du cycle Acceptation de la commande Expédition Facturation Le crédit manager intervient de manière transversale : - il est consulté au moment de l ’acceptation de la commande par le service commercial. En effet, le crédit manager doit connaître la solvabilité des différents clients (ou par défaut, tenir une liste noire de clients non solvables) - il est consulté lors du suivi des comptes clients et des encaissements : c ’est lui qui peut notamment faire le relais entre les services juridiques, en cas de litiges, et la comptabilité client. Il indique également à la comptabilité client le niveau de provision pour dépréciation des créances qui doit être comptabilisé. Ce schéma ne présente que les principales phases du cycle. Il ne fait pas apparaître les interdépendances qu ’il peut y avoir avec d’autres cycles : stocks, trésorerie. Enregistrement des encaissements Enregistrement des factures Suivi des comptes clients

2.2 Evaluation du contrôle interne Acceptation, traitement et exécution de la commande toutes les commandes sont traitées rapidement (pas de livraisons pouvant générer ultérieurement des litiges) les conditions de la commande sont acceptables le client est solvable la commande est acceptée par un responsable Le contrôle interne doit garantir que Exemples de tests pouvant être mis en place : - sélection des 10 dernières sorties de stocks (expéditions) : pour chaque sortie, rapprocher le mouvement de stock (bon d’expédition) d’une commande formelle, autorisée (autorisation matérialisée) et d’un contrat le cas échéant (conditions particulières de vente). - sélection de 10 commandes autorisées au cours de l’exercice : vérifier la matérialisation des autorisations sur la commande, rapprocher la commande d’un contrat, rapprocher la commande du mouvement de stock (expédition) correspondant.

2.2 Evaluation du contrôle interne Facturation les factures sont toutes correctement et rapidement établies les quantités livrées ont été correctement saisies et correspondent aux quantités commandées et aux quantités facturées les prix sont correctement appliqués et que les différents rabais ou remises sont accordés en fonction des accords passés avec le client la facture est arithmétiquement correcte Les procédures de livraison et de facturation doivent donner l’assurance que : Exemples de tests : - rapprocher la date de la commande, de la date de l ’expédition et de la date de la facture (contrôle de la rapidité de l’établissement des factures), - comparer les quantités commandées, les quantités livrées (bon d’expédition et bon de livraison chez le client) et les quantités facturées, - rapprocher la facture du contrat initial de vente (conditions générales de ventes) ou de la commande autorisée afin de s’assurer de la correcte prise en compte des RRR (rabais, remises, ristournes). - tester les montants des factures en vérifiant que : (quantités facturées = quantités commandées)* PU hors taxes = montant de la facture hors taxes indiqué sur la facture montant hors taxes*taux de TVA en vigueur = montant de la TVA indiqué sur la facture montant de TVA + montant hors taxes = montant TTC indiqué sur la facture.

2.2 Evaluation du contrôle interne Enregistrement des factures Le contrôle interne doit garantir l’exhaustivité de l’enregistrement des factures. Par ailleurs, les erreurs d’enregistrement doivent pouvoir être détectées par des procédures adéquates Pour contrôler l’exhaustivité des factures : Système de numérotation séquentielle des factures émises (i.e. pas de rupture dans la numérotation) avec impossibilité d’annuler une facture émise autrement que par émission d’un avoir => 2 factures ne peuvent pas avoir le même numéro. Idem pour les avoirs

2.2 Evaluation du contrôle interne Suivi des comptes clients les créances s’apurent « normalement », à l’échéance de la facture (ce qui permet de déceler et d’analyser les incidents de paiements), une procédure de relance et de mise en contentieux existe et est efficace, des actions commerciales sont entreprises en cas d’impayés importants (arrêt de livraisons, etc.), la méthode d’évaluation de la provision pour dépréciation des créances clients est adéquate au regard du niveau de risque de non recouvrement. Le contrôle interne doit garantir que

2.2 Evaluation du contrôle interne Suivi des encaissements les recettes sont intégralement comptabilisées les recettes sont correctement comptabilisées (bon compte individuel) Le contrôle interne doit garantir que Lettrage des recettes comptabilisées par la trésorerie et des créances clients correspondantes. Lettrage informatique : - s’assurer du correcte paramétrage du système de lettrage (à partir de quelles références : montant, numéro de facture) - s’assurer de la mise en place d’une procédure manuelle lorsque le règlement ne peut être directement affecté par le système. Lettrage manuel : - s’assurer de la correcte séparation des fonctions entre enregistrement comptable du règlement et lettrage des factures correspondantes,

2.2 Evaluation du contrôle interne Compétences nécessaires en complément de l’audit financier

2.3 Conséquences induites par les conclusions Adaptation de l’approche Lors de l’élaboration de l’approche en début de mission, utiliser les conclusions de l’audit N-1 et du dossier permanent pour orienter : Les travaux de contrôle interne de l’exercice N : a-t-on appliqué les recommandations faites, Les tests de validation à réaliser en fonction de la qualité du contrôle interne relevée : tests sur la nouvelle procédure, tests de validation et de permanence Après la phase de contrôle interne: mise à jour du mémorandum d’approche et orientation / définition des travaux à réaliser au préfinal et final Une procédure fiable permettra de limiter le champ de révision Une procédure faible conduira à faire des diligences approfondies sur certains risques La revue du contrôle permet d ’orienter les travaux au final. Plusieurs cas de figures se présentent : Le contrôle interne est fiable: les travaux sont donc allégés. Par exemple: le travail sur les rapprochements bancaires se limitera au cadrage des soldes comptable et bancaire et à la revue de la nature des écritures en rapprochement (pertinence et absence de montants aberrants); la revue des frais financiers se limitera à un test de cohérence du coût de l ’endettement par rapport à l ’endettement moyen; La revue du contrôle interne révèle des faiblesses: nous devons effectuer de nouvelles diligences. Par exemple : si le contrôle interne relatif aux opérations de trésorerie est insuffisant, il convient de s ’assurer que les recommandations formulées (renforcement du contrôle et analyse systématique des montants inhabituels en rapprochements) ont été respectées, par le contrôle sur pièces de la matérialisation du visa du supérieur et le contrôle par sondage des écritures en rapprochement.

Cycle Ventes – Clients REVISION DES COMPTES

Révision des comptes 3.1 Préparation du final 3.2 Travaux de contrôle 3.3 Mémo de synthèse 3.4 Contrôle de l’annexe

Préparation des circularisations 3.1 Préparation du final Préparation des circularisations sélection des clients à circulariser à partir des balances auxiliaires, suivant l’importance du solde de clôture et du volume des opérations traitées par les clients préparation et envoi des lettres mise en place d’un tableau de suivi Rappel : la circularisation des clients fait partie des diligences légales du Commissaires aux Comptes. L’objectif de la circularisation des clients est de s’assurer de la réalité et de l’exhaustivité des créances. La circularisation permet d’avoir un regard extérieur sur les comptes de l’entreprise. En règle générale, on ne circularise pas les clients groupe : la réalité et l’exhaustivité de leurs créances étant testées via les demandes de confirmations intra-groupe => cela ne nous exonère pas d ’analyser le risque client de ces comptes, notamment en liaison avec l ’analyse des titres de participations.

3.2 Travaux de contrôle (1/2) Etablissement de la feuille maîtresse Revue analytique des principaux postes Cadrage balance auxiliaire/balance générale Exploitation de la circularisation et revue des intercos, mise en place d’une procédure alternative le cas échéant Tests de cut-off Contrôle et apurement des AAE et des FAE La liste se veut relativement exhaustive. Rappel : il convient avant de se lancer dans les contrôle de prendre connaissance des conclusions de l ’audit N-1 et de la revue du contrôle interne

3.2 Travaux de contrôle (2/2) Contrôle de pièces Contrôle du mode de comptabilisation des créances en devises (principe et tests) Contrôle des clients créditeurs Apurement des effets à recevoir Contrôle des provisions pour dépréciation des créances ET SURTOUT : Je n ’oublie pas de prendre connaissance du mémo de section N-1 et de la synthèse intérimaire

3.2.1 Etablissement de la feuille maîtresse Rappel rapide des principes méthodologiques Présentation des comptes concernés : ACTIF : 41 - Clients et comptes rattachés 49 - Provisions pour dépréciation des comptes clients PASSIF : 419 - Clients créditeurs CR : 654 - Pertes sur créances irrécouvrables 665 - Escomptes accordés 681 - Dotations aux provisions pour dépréciation des créances 70 - Ventes 781 - Reprises de provisions pour dépréciation des créances La feuille maîtresse doit être faite à partir de la balance générale et non pas en fonction de la FM N-1: les comptes utilisés ne sont pas forcément les mêmes d’une année à l’autre. Elle est faite en K€ ou en M€ On s’assure de la non compensation des soldes créditeurs et débiteurs

3.2.1 Etablissement de la feuille maîtresse

3.2.2 Revue analytique Comprendre l’évolution des principaux postes Orienter les travaux à effectuer sur le cycle Rappel des principes méthodologiques Réaliser un comparatif N/N-1 en valeur et/ou en % Analyser les principales variations : par entretien, par recoupement avec les évolutions des postes de produits, Calculer le délai de règlement clients : selon la méthode ayant le plus de pertinence pour la société (tenir compte de la nature de l’activité) Rédiger une note intégrable directement dans le mémo de synthèse Objectifs Travaux à effectuer La revue analytique est la clef de voûte d ’une bonne revue de section. Une revue analytique de la section client doit permettre de déterminer rapidement les travaux à mener. Elle doit permettre de comprendre l ’évolution de ce poste par rapport à l ’évolution de l ’activité.

3.2.3 Cadrage balance auxiliaire / balance générale S’assurer de l’exhaustivité des comptes clients tels qu’ils apparaissent dans la balance générale S’assurer de la non compensation des soldes créditeurs et débiteurs Rapprocher le solde de la balance générale de celui de la balance auxiliaire Analyser les écarts (100%) Matérialiser le rapprochement et rationaliser les écarts Objectifs Travaux à effectuer

3.2.4 Exploitation des circularisations Exploitation des circularisation et revue des comptes intercompagnies S’assurer de la réalité des créances et de l’exhaustivité de leur comptabilisation Isoler les risques / créances : litige commercial problème dans la chaîne de traitement comptable Objectifs Exercice 1: « ARUM procédure de confirmation directe » Exercice n°1

3.2.4 Exploitation des circularisations Mettre en œuvre une procédure alternative, si nécessaire : analyse du détail du solde des clients n’ayant pas répondus à la circularisation remonter à la pièce justificative pour les éléments principaux Faire un tableau de synthèse et conclure. S’assurer qu’une procédure de rapprochement des soldes intragroupe a été mise en place. Faire effectuer par le client une relance par fax si le taux de réponses obtenues n’est pas satisfaisant. Rapprocher le solde comptabilisé dans la balance auxiliaire par la société de la réponse obtenue. Se faire expliquer les écarts, le cas échéant. Travaux à effectuer Ecarts sur les intercos Les écarts doivent être expliqués. Les parties doivent s ’entendre sur une position: la règle veut que ce soit la position du vendeur qui soit retenue.

3.2.5 Cut-off Les travaux de cut-off réalisés à partir des journaux de ventes doivent être fait en parallèle avec ceux sur les FAE, les AAE et les PCA. Rappels comptables : le fait générateur d ’une vente est la livraison (et non la facturation) ce qui explique la comptabilisation des écritures de clôture suivantes : FAE (facture à établir) : le bien est livré en N et la société n ’a pas encore établi de facture au moment de l ’arrêté. Elle doit donc provisionner une FAE pour constater cette vente sur l ’exercice auquel elle se rattache. AAE (avoir à établir) : le client a retourné en N un produit et la société n ’a pas constaté cette diminution du chiffre d ’affaires au moment de l ’arrêté. Elle doit donc provisionner un AAE pour minorer son chiffre d ’affaires de la vente ainsi annulée. PCA (Produit constaté d ’avance) : la société a facturé le client des produits qu ’elle ne lui a pas encore livrés ou des prestations qui n ’ont pas été effectuées au moment de l ’arrêté. Elle doit donc minorer son chiffre d ’affaires du montant des ventes qui n ’ont pas encore été réalisées.

3.2.6 FAE, AAE, PCA Contrôle et apurement des AAE, FAE et PCA Objectifs S’assurer de l’exhaustivité des créances comptabilisées S’assurer de la correcte séparation des exercices Travaux à effectuer Rapprocher les FAE des bons d’expéditions correspondants Contrôler les quantités et les prix devant être facturés S’assurer du correct apurement des FAE (émission des factures) sur l’exercice (ou la période) suivant(e) Obtenir des explications auprès du service commercial pour les principaux montants d’AAE Rapprocher les AAE des factures correspondantes S’assurer du correct apurement des AAE sur l’exercice (ou la période) suivant(e) S ’assurer de la pertinence des avoirs à établir émis juste après la clôture

3.2.7 Contrôle de pièces Contrôle de pièces Objectifs Réalité de la créance Concerne bien l’entreprise Correcte évaluation et bonne imputation comptable Travaux à effectuer Contrôler que la facture a bien été émise par la société Valider que chaque facture sélectionnée correspond à une commande autorisée par le responsable, à une sortie de stock des bonnes quantités, à un enregistrement comptable pour le bon montant (TTC, TVA et HT) Contrôler la date de réalisation de la prestation et la date d ’émission de la facture A quel niveau de détail ? Quel scope d ’audit ? Ces travaux sont importants à réaliser lors du final, même s’il est souhaitable de les anticiper et surtout s ’il n ’y a pas eu d ’intervention intérimaire (revue du contrôle interne). En l ’absence de revue de contrôle interne sur cette section, il convient au final de procéder à un nombre significatif de contrôles physiques de pièces. Si la revue du contrôle interne a permis de vérifier la fiabilité du système d ’émission et de suivi des factures émises, alors au final il conviendra d ’alléger les contrôles physiques de pièces au profit d ’autres travaux d ’analyse plus pertinents

3.2.8 Créances en devises Contrôle du mode de comptabilisation des créances en devises Objectifs S ’assurer que les créances en devises sont valorisées au cours de clôture, S ’assurer que les écarts de conversion n ’ont pas été compensés, S ’assurer que le risque de change latent sur l ’écart de conversion actif est provisionné. Travaux à effectuer Obtenir le recensement des créances en devises, triées par devises. Valider les cours retenus pour la valorisation des soldes en devises significatifs. Recouper avec le détail des comptes de conversion (actif / passif). Contrôler que l ’écart de conversion actif est l ’objet d ’une provision pour risques du même montant. Rappels comptables Les créances libellées en devises sont valorisées au cours de clôture. En cas d ’écart avec la valeur comptable, un écart de conversion est constaté au bilan. Les écarts de conversion actif et passif peuvent être compensés si les créances / dettes auxquelles ils sont liés sont de même échéance et libellées dans la même devise. Exemple Facture de 1000 USD, comptabilisée au cours de N pour 1 200 EUR. Cours de clôture : 1 EUR = 1 USD La créance est valorisée à 1000 EUR, ce qui génère un écart de conversion actif de 200 EUR. Si le client règle la société à ce moment, celle-ci aurait une perte de change de 200 EUR => l ’écart de conversion actif doit donc être provisionné (PRC) par prudence. Au moment de la vente: 70 - Ventes 1200 (C) 411 - Clients 1200 (D) A la clôture 411 - Clients 200 (C) 47 -EC Actif 200 (D) 15- PRC 200 (C) 68 - Dotation PRC 200 (D) Exercice 2: « Créances en devises » Exercice n°2

3.2.9 Clients créditeurs Contrôle des clients créditeurs Objectifs S ’assurer que ces comptes sont suivis et ne sont pas la manifestation d ’un litige ou d ’un risque latent. Travaux à effectuer Obtenir le détail des comptes clients créditeurs. Apprécier leur nature, leur bien fondé (risque latent, litige?) Valider leur montant par rapprochement avec les flux de trésorerie. Obtenir des informations sur leur dénouement. Une position client créditeur correspond à une dette de la société auditée vis à vis d ’un client. Il convient de vérifier de la correcte présentation des comptes. Ce solde client n ’est -il pas constitutif d ’une avance faite par un client pour un marché ? Cette situation est alors normale. Si ce n ’est pas le cas il convient de vérifier que cette dette n ’est pas la contrepartie d ’un encaissement client sur une facture qui n ’a pas été comptabilisée .

3.2.10 Apurement des effets à recevoir Objectifs S ’assurer de l ’exhaustivité, de la réalité et de l ’évaluation des effets à recevoir Travaux à effectuer Obtenir le détail des effets par banque et par échéance. Rapprocher leur montant des soldes confirmés par les banques (réponses à la circularisation). Contrôler leur apurement sur les relevés de comptes bancaires. Obtenir des explications pour les rejets significatifs (litiges? Risque latent sur un client?)

3.2.11 Contrôle des provisions pour dépréciations Objectifs S ’assurer que les provisions pour dépréciation des créances sont correctement évaluées et couvrent suffisamment le risque client. Travaux à effectuer Pour les clients douteux : Obtenir le détail, valider les principales variations (pièces justificatives du redressement judiciaire, de la mise en liquidation…), valider la pertinence des soldes à la clôture (avancement dans la procédure, jugements, …) et contrôler que le taux de dépréciation est en adéquation avec le niveau de risque. Pour les clients « sains » : Obtenir la balance âgée, analyser par entretien le risque des créances les plus anciennes et s ’assurer que les incidents de paiement ne présentent pas un risque latent pour la société. S ’assurer que le mode de dépréciation selon l ’ancienneté de la créance est appliqué et est adéquat avec les risques identifiés. Par ailleurs, les créances les plus significatives peuvent être analysées, même si elles ne sont pas anciennes. Point d ’attention : déductibilité des provisions sur créances douteuses Les provisions sur créances douteuses ne sont fiscalement déductibles qu ’à partir du moment ou le recouvrement de la créance est définitivement acquis, à savoir dès lors que le liquidateur a prononcé la mise en liquidation de la société débitrice

3.3 Mémo de synthèse Rappel des objectifs poursuivis Présentation des données chiffrées : présentation synthétique éléments de la revue analytique - commentaires Récapitulatif des travaux effectués : indexé avec les sous sections Points notés (indexés avec les travaux) Conclusion Quand rédige-t-on le mémo de section ? Au fur et à mesure. Les objectifs poursuivis pourront être renseignés avant de commencer les travaux, et ce afin de s’assurer de la correcte compréhension des travaux que l’on va réaliser. La présentation des données chiffrées se fait après avoir monter la feuille maîtresse et effectuer la revue analytique : cela permet ainsi d’axer les travaux sur les postes importants. La récapitulation des travaux et les points notés se font une fois que les travaux sont terminés : par soucis de clarté, on pourra référencer non seulement les travaux mais aussi les points notés La conclusion doit permettre à la personne qui relit les travaux de se faire une opinion sur les comptes; de comprendre la démarche d ’audit et de savoir quels sont les travaux qui ont été réalisés : - il faut éviter les phrases toutes faites - il faut prendre position : s’il reste des suspens qui ne permettent pas de conclure, on le dit L’exercice 3 est un exercice de synthèse: « ARUM Audit du cycle clients / ventes » Exercice n°3

3.4 Contrôle de l’annexe Revue des principes et méthodes comptables : tout changement de principes et méthodes doit être mentionné en annexe et l’impact sur les comptes doit être expressément présenté Etat des échéances des créances : valeur brute part à moins d’un an entre 1 et 5 ans plus de 5 ans Il existe des questionnaires préétablis qui aident au contrôle de l’annexe. Ces questionnaires doivent systématiquement être remplis au moment du contrôle de l’annexe Revue des principes et méthodes comptables - conformes à la réglementation : du pays, du secteur d’activité - doivent être mentionnés : les règles de dépréciation, les principes de comptabilisation des opérations libellées en devises

3.4 Contrôle de l’annexe Tableau de provision de l’actif circulant Montant des créances avec les entreprises liées (interco) Détail des produits constatés d’avance Si les montants sont significatifs, un tableau sur les engagements donnés et/ou reçus : dépôts de garantie, ventes de marchandises à terme, promesses de ventes, effets escomptés et non échus . . .

3.4 Contrôle de l’annexe Ventilation du chiffre d’affaires par secteur géographique par secteur d’activité identification du chiffre d’affaires réalisé avec les entreprises liées Traitement du chiffre d’affaires libellé en devises Explications de certaines variations significatives évolution du marché changement d’activité

Conclusion Rôle de l’assistant Outre la responsabilité des travaux confiés tant en phase intérimaire qu’au préfinal : Prendre connaissance de l’environnement de l’entreprise et du mémo d’approche Responsabilité directe de la circularisation et de son exploitation, y compris les contrôle alternatifs