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Fiscalité des entreprises: enjeux et perspectives La Suisse et lUnion européenne Prof. Dr. Robert Danon Professeur ordinaire de droit fiscal à lUniversité

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Présentation au sujet: "Fiscalité des entreprises: enjeux et perspectives La Suisse et lUnion européenne Prof. Dr. Robert Danon Professeur ordinaire de droit fiscal à lUniversité"— Transcription de la présentation:

1 Fiscalité des entreprises: enjeux et perspectives La Suisse et lUnion européenne Prof. Dr. Robert Danon Professeur ordinaire de droit fiscal à lUniversité de Lausanne (Droit & HEC) Directeur de lExecutive Master of Advanced Studies in International Taxation

2 Union européenne - Aperçu Tendances au niveau des régimes fiscaux existant au sein de lUE Recommandation du concernant la planification fiscale agressive (coordination avec les travaux BEPS menés par lOCDE) Concurrence fiscale dommageable Travaux récents du groupe de travail du Groupe du Code de Conduite Recommandation du concernant les normes minimales de bonne gouvernance à légard des Etats tiers Evolution des principes régissant les aides dEtats

3 UE – Planification fiscale agressive Durcissement des règles anti-abus spécifiques (notamment législation CFC en accord avec les travaux de lOCDE, application toutefois limitée à lintérieur de lUE selon Cadburry Schweppes, aff. C-196/04) Introduction dune règle anti-abus générale (« GAAR »), cf. recommandation du A plus long terme, assiette commune consolidée (CCCTB) en tant que moyen de lutter contre la planification fiscale agressive ? Le projet de directive CCCTB prévoit des règles CFC à légard des filiales des Etats tiers lorsque, notamment, la filiale (i) dispose dau moins 30% de revenus passifs (y compris redevances); (ii) est soumise à un impôt sur le bénéfice inférieur à 40% du taux européen moyen (NB: à 70% selon le Parlement européen )

4 UE - Concurrence fiscale dommageable Code de conduite Aides dÉtat Normes minimales de bonne gouvernance (États tiers)

5 UE – Code de conduite Critères pour identifier les mesures dommageables Niveau dimposition effective nettement inférieur au niveau général du pays concerné; Avantages fiscaux réservées aux non-résidents; Incitations fiscales en faveur d'activités qui n'ont pas trait à l'économie locale, de sorte qu'elles n'ont pas d'impact sur l'assiette fiscale nationale; Octroi d'avantages fiscaux même en l'absence de toute activité économique réelle; Règles pour la détermination des bénéfices des entreprises faisant partie d'un groupe multinational qui divergent des normes généralement admises au niveau international, notamment de celles approuvées par l'OCDE; Manque de transparence des mesures fiscales.

6 UE – Code de conduite Rapport du à ECOFIN concernant le « Work Package 2011 » Préparation dune instruction (« Guidance note ») concernant notamment les régimes prévoyant une imposition privilégiée des redevances et intérêts: «The Group continued its work on the preparation of guidance notes for regimes offering beneficial treatment to interest, royalties, intermediate companies and special economic zones. Whilst noticing that past assessments should not be affected, the Commission provided the Group with a proposal for general guidance or application notes for future use, based on characteristics and elements which indicate that a tax measure may be harmful when fully considered against the criteria in the Code »

7 UE – Etats tiers (bonne gouvernance fiscale) Recommandation de la commission du Critères analogues à ceux du code de conduite Les Etats membres tiennent compte des conclusions du groupe «Code de conduite» Contres mesures à légard des Etats tiers (listes noires, etc.)

8 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Distinction entre Aides dÉtat et concurrence fiscale dommageable Art. 107(1) TFUE: «Sauf dérogations prévues par les traites, sont incompatibles avec le marche intérieur, dans la mesure ou ̀ elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États ou au moyen de ressources d'État sous quelque forme que ce soit qui faussent ou qui menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions ».

9 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Communication de la Commission sur lapplication des règles relatives aux aides dEtat aux mesures relevant de la fiscalité directe des entreprises (98/C 384/03) (citée ci-après: « Communication 1998 ») Rapport sur la mise en œuvre de la Communication de la Commission du 9 février 2004 (cité ci-après « Rapport 2004 ») Evolution de la jurisprudence récente de la CJE, notamment suite à laffaire Gibraltar (jugement du , affaires jointes C-106/09 P et C-107/09 P)

10 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Lanalyse de sélectivité 1.Identification du régime fiscal général applicable (cadre de référence) 1.Identification dune éventuelle mesure dérogatoire entre opérateurs économiques dont la situation est juridiquement ou dans les faits comparable 1.Justification de la mesure dérogatoire au (i) regard du régime fiscal général applicable et (ii) du principe de proportionnalité

11 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Quelques exemples en matière internationale Sociétés « offshore » (affaire Gibraltar, cf. ci-dessous) Application avantageuse des règles de prix de transfert (Rapport 2004, para. 9 et ss ; affaires jointes C 182/03 et C-217/03) Déduction particulière des intérêts pour les centrales de trésorerie de groupes multinationaux (Décision 2003/887/EC, OJ L 330/23, France) Provisions consenties à certaines sociétés exportatrices. Régime jugé sélectif car excluant notamment : « les entreprises qui produisent en France mais qui n'exportent pas » (Décision 2002/342/EC, OJ L 126/27, voir point 24, France) Amortissement pour les participations étrangères mais pas pour les participations domestiques (Décision 2011/EC, OJ 7/48, Espagne)

12 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Quelques exemples en matière internationale Un dispositif dapplication générale visant à éliminer la double imposition internationale ne peut en règle générale être qualifié daide dEtat (sous réserve notamment du respect du principe de proportionnalité, cf. notamment Communication 1998, point 26) De même, ladoption dune baisse généralisée du taux dimposition des entreprises (modèle « Irlandais ») nest pas constitutive dune aide dEtat (en ce sens, affaire Gibraltar, point 73 et les références citées, en ce sens aussi Pasquale Pistone, 'Smart Tax Competition and the Geographical Boundaries of Taxing Jurisdictions: Countering Selective Advantages Amidst Disparities' (2012) 40 Intertax, Issue 2, p. 87)

13 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Intérêts intra groupes Pays-Bas : Décision 2009/809/EC, OJ L 288/26 Hongrie: Décision 2010/EC OJ L 42/3

14 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) Incitations R & D output (IP/Patent box) Espagne: Décision N 480/2007, OJ C 80 Liechtenstein: Décision du 1 er juin 2011 de lAutorité de Surveillance de lAssociation Européenne de libre-échange (AELE), Décision No: 177/11/COL Incitations R & D input (déduction multiple des coûts R & D)

15 UE – Aides dEtat (Art. 107 et ss TFUE) La sélectivité de facto La jurisprudence constante (…) ne distingue pas selon les causes ou les objectifs des interventions étatiques, mais les définit en fonction de leurs effets, et donc indépendamment des techniques utilisées (affaire Gibraltar, point 87 et les réf. citées). Ces considérations valent surtout pour un système fiscal qui, (…), au lieu de prévoir des règles générales pour lensemble des entreprises, auxquelles il est dérogé en faveur de certaines entreprises, aboutit à un résultat identique en ajustant et en combinant les règles fiscales de façon à ce que lapplication même de celles-ci conduit à une charge fiscale différenciée pour les différentes entreprises (affaire Gibraltar, point 93).

16 UE – Concurrence dommageable - Synthèse Code de conduite: évolution future notamment en ce qui concerne les régimes prévoyant une imposition privilégiée des intérêts, redevances Aides dEtats: évolution future du critère de « sélectivité » à la suite notamment de laffaire Gibraltar ? Remise en cause de (certains) régimes box pratiqués au sein de lUE (notamment patent box) au motif que ceux-ci conduisent à une sélectivité de facto ? Influence de la manière et des conditions dont le régime box est conçu ? Voir à ce sujet notamment Pasquale Pistone, 'Smart Tax Competition and the Geographical Boundaries of Taxing Jurisdictions: Countering Selective Advantages Amidst Disparities' (2012) 40 Intertax, Issue 2, p. 88)

17 Comment la Suisse doit-elle se positionner ?

18 Rappel du contexte: différend Suisse-UE Position de lUE: décision de la commission du 13 février 2007 concernant les régimes fiscaux suisses Art. 23(1)(iii) Accord de 1972 de libre échange: « Sont incompatibles avec le bon fonctionnement de laccord, dans la mesure ou ̀ ils sont susceptibles daffecter les échanges entre la Communauté et la Suisse: toute aide publique qui fausse ou menace de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions » Comparer avec Art. 107(1) TFUE: «Sauf dérogations prévues par les traites, sont incompatibles avec le marche intérieur, dans la mesure ou ̀ elles affectent les échanges entre États membres, les aides accordées par les États ou au moyen de ressources d'État sous quelque forme que ce soit qui faussent ou qui menacent de fausser la concurrence en favorisant certaines entreprises ou certaines productions ».

19 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises A notre avis une réforme de la fiscalité suisse des entreprises devrait reposer sur 4 principes directeurs essentiels: 1.Conformité au droit européen selon une approche « statique » et aux principes édictés par lOCDE, notamment dans le cadre des travaux BEPS 1.Obtention de contreparties de la part de lUE, notamment lapplication à la Suisse du « standard » posé par la jurisprudence Cadburry Schweppes en ce qui concerne les dispositifs anti-abus 1.Conformité au droit constitutionnel suisse (garantie de pérennité et de crédibilité politique) 1.Véritable « débat » dharmonisation fiscale et intégration des mesures matérielles adoptées dans la loi dharmonisation fiscale (LHID) et limpôt fédéral direct (LIFD)

20 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises Les mesures envisageables 1.Baisse généralisée du taux dimposition des entreprises A notre sens, ne créerait pas en soi de problème avec le droit de lUnion Européenne sous langle du code de conduite et des aides dEtats. Pas de problème en soi, à notre sens, sous langle des travaux BEPS. Mais est-ce suffisant ? Approprié ? 2.Mesures touchant lassiette de limpôt Généralités Introduction de mesures visant à encourager le R & D: output (Patent Box) et/ou input (déduction multiple pour les frais de R & D) Autres mesures ? Sociétés de négoce ?

21 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises Assiette de limpôt – Considérations générales Le droit fiscal suisse de lentreprise se fonde, par principe, sur le droit comptable pour déterminer le bénéfice imposable (« Massgeblichkeitsprinzip », « principe de déterminante » Art. 58 al. 1 lit. a LIFD et 24 al. 1 LHID) Le législateur peut adopter des règles correctrices en défaveur mais aussi en faveur du contribuable (par ex: art. 60 lit. a LIFD en ce qui concerne les apports) Le principe de séparation de limposition (« Trennungsprinzip »; « separate entity approach ») et donc celui de pleine concurrence (« dealing at arms length ») sapplique strictement. Une dérogation à ces principes supposerait une importante refonte de la fiscalité des groupes au niveau notamment de la LIFD et de la LHID.

22 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises Introduction de mesures visant à encourager le R & D : incitation input (déduction multiple) et output (Patent box) Conformité de ces mesures aux principes constitutionnels régissant limposition ? Conformité au droit de lUnion européenne et de lOCDE (BEPS) ? La Suisse ne peut prédire lavenir (approche statique) Au niveau UE: le régime box devrait être conçu afin déviter notamment un éventuel grief futur de sélectivité de facto (importance de la manière dont le box serait conçu)

23 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises Insertion « systématique » formelle des mesures visant à encourager le R & D : incitation input (déduction multiple) et output (Patent box) Techniquement, lintroduction de ces mesures représenterait une règle correctrice en faveur du contribuable, dérogeant au principe de déterminance des comptes Au niveau de la LIFD, linsertion systématique pourrait être réalisée par ladoption dun nouvel art. 59a LIFD (soutien à la recherche et au développement). Lart. 63 al. 1 lit d LIFD (provisions pour R & D) devrait toutefois être abrogé Au niveau de la LHID, linsertion systématique pourrait être réalisée par ladoption dun nouvel art. 25a LHID (soutien à la recherche et au développement )

24 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises Degré dinsertion matérielle des mesures visant à encourager le R & D : incitation input (déduction multiple) et output (Patent box) dans la LHID Lart. 25a LHID pourrait être rédigé sous forme impérative ou potestative (« les cantons peuvent ») Contenu matérielle de la mesure (par exemple catalogue des droits bénéficiant du « patent box » et conditions doctroi) devrait être impérativement prévu par la LHID

25 Réforme de la fiscalité suisse des entreprises Introduction dautres mesures pour les sociétés de négoce ? Règle correctrice en faveur de ce type dentreprise ? « Trading box » ? Conformité aux principes de lOCDE (notamment les règles en matière de prix de transfert) Conformité au droit de lUnion européenne En ce qui concerne laménagement de la base dimposition, il conviendrait de sassurer que la mesure ne soit pas sélective. Tout aménagement fondé sur un critère géographique pourrait être problématique (en ce sens notamment affaire Gibraltar, C-106/09 P et C-107/09 P et décision 2002/342/EC, OJ L 126/27 concernant les sociétés exportatrices en France)


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