LES COUTS STANDARD OU PREETABLIS ET LES ANALYSES DES ECARTS Pr.BOUNID.S

INTERET La tenue d’une comptabilité analytique aboutissant à la détermination des coûts ou coût de revient permet d’apprécier la rentabilité de chaque production ou activité de l’entreprise. Cependant, il est difficile de savoir si les résultats analytiques obtenus représentent l’optimum compte tenu des moyens dont on dispose.

Il peut alors paraître souhaitable de calculer a priori ces coûts « soit pour faciliter certains traitements analytiques, soit pour permettre le contrôle de gestion par l’analyse des écarts »(PCG). On peut donc vérifier si les réalisations correspondent aux prévisions pour chacun des éléments de coûts, ce qui revient à considérer que les coûts standard représentent une norme établie « avec précision par une analyse à la fois technique et économique » (PCG). Il faut par ailleurs détailler les coûts prévisionnels, en distinguant pour chaque élément de coût la quantité nécessaire et le prix unitaire normal et adopter une méthode de calcul identique à celle utilisée pour la détermination des coûts réels?

Précisions enfin que cette démarche est particulièrement utile pour les entreprises amenées à établir des devis pour les commandes qu’elles reçoivent. Nous étudierons successivement les problèmes posés par l’élaboration des coûts préétablis, la mise en évidence des écarts observés avec les coûts réels et leur analyse, l’intérêt de leur calcul pour la gestion.

§-1- LES GRANDES LIGNES DE LA METHODE L’élaboration des coûts préetablis 1. Les différents types : A. Standard moyen : Il s’agit d’une extrapolation pure et simple des coûts observés lors de la période précédente ou d’une moyenne de ces coûts pour les périodes récentes. C’est admissible pour fixer les éléments quantitatifs, encore que ce ne soit guère stimulant; mais c’est très discutable en ce qui concerne les prix unitaires des différents éléments de coûts.

B. Standard normal : Les coûts sont déterminés en tenant compte des conditions d’exploitation normale et de l’évolution économique prévisible mais il y a une très grande part de subjectivité. Dans le cas particulier où ces coûts sont calculés dans le cadre d’une gestion budgétaire, on parle de « coûts budgétés ». C. Standard idéal : C’est le coût que l’on supporterait dans les meilleures conditions techniques et économiques envisageables ce qui risque de représenter une référence impossible à réaliser et d’entraîner le découragement.

2. Les composantes A. Charges variables directes: Le plus simple est de raisonner pour une unité de produit fini puisque que le coût variable unitaire peut être considéré comme stable en première analyse. Cela concerne essentiellement les matières premières (quantité nécessaire en tenant compte d’une certaine proportion de rebuts ou de déchets et coût unitaire prévu pour la prochaine période) et la main d’œuvre directe (temps nécessaire à chaque stade de la fabrication compte tenu des temps improductifs et taux horaire prévu, charges sociales comprises)

B. Charges fixes directes: On déterminera le montant global et après avoir choisi une hypothèse de production, le coût que cela représente par unité produite. C. Charges Indirectes : Pour chaque centre d’analyse, on calculera les charges prévisionnelles en distinguant celles qui sont fixes par nature et celles qui sont variables (ce qui suppose que ‘on ait évalué l’activité espérée). Il faudra ensuite procéder à la répartition secondaire des centres auxiliaires pour aboutir au coût d’unité d’œuvre de chaque centre principal qui permet de ventiler entre les produits.

II. DETERMINATION DES ECARTS GLOBAUX Mode de calcul Pour chaque élément de coût, on fait le produit d’une quantité par un « prix » unitaire : Le coût réel s’écrira Pr.Qr ; le coût standard Ps.Qs; l’écart global Ps.Qs – Pr. Qr Les tableaux de comparaison que nous allons établir pourraient se faire pour une unité de produit; mais cela ne traduirait pas l’incidence globale pour l’entreprise. Il faut donc raisonner sur la quantité produite. Comme le coût réel correspond à la production réelle, il est indispensable de calculer a posteriori le coût standard de la production réelle. Cela n’aurait en effet aucun sens de comparer le coût standard global établi au départ à partir de la production prévue avec le coût réel de la production réelle.

Le prix standard unitaire Ps est donc celui qui avait été prévu pour l’élément de coût ; mais la quantité Qs ne peut être connue qu’à la fin de la période étudiée en multipliant la quantité qu’il est normal d’utiliser pour un produit par le nombre de produits effectivement réalisé. Quand on vous donne la fiche de coût standard relative à une unité de produit fini, vous disposez de ce renseignement; si on ne vous donne que les quantités globales concernant la production prévue (qu’on pourrait noter Qp) il est nécessaire de rectifier pour les ramener à la production réelle ; ce qui montre que paradoxalement, la quantité standard ne peut être connue qu’à postériori.

§2.L’analyse des écarts globaux 1. LES DIFFERENTS CAS A ENVISAGER La connaissance des écarts globaux est, certes, intéressante mais elle est insuffisante pour apprécier la performance de l’entreprise. On va donc les analyser en différenciant en fonction des deux composantes du coût: le « prix » unitaire et la quantité. Cependant, pour que l’analyse soit pertinente, il faut tenir compte de la nature des charges.

I. LES DIFFERENTS CAS A ENVISAGER(suite) Les écarts sur charges directes doivent être analysés au niveau de chacun des produits; ceux qui concernent les charges indirectes doivent l’être au niveau de chaque centre d’analyse, ce qui suppose un regroupement préalable des écarts globaux concernant chaque produit utilisant les services de ce centre. Par ailleurs, on ne peut pas analyser les écarts sur charges variables et sur charges fixes de la même façon. En effet, un « prix » unitaire standard que l’on a choisi pour les charges variables n’a pas à être remis en cause puisqu’il est censé être indépendant de l’activité. Pour les charges fixes par contre, le prix unitaire n’a pas pu être établi qu’en fixant une activité prévisionnelle, si l’activité réelle est différente, il serait logique de considérer qu’on a commis une erreur dans le choix du prix unitaire standard. Comme cela n’aurait aucun sens de recalculer un prix standard a postériori on conservera celui qui avait été retenu et c’est dans l’analyse qu’on tiendra compte de cette particularité en isolant l’incidence de cette différence d’activité. En voici l’interprétation graphique: Si l’activité réelle est différente de l’activité prévue, cela ne change la validité de la prévision que pour les charges fixes unitaires. Théoriquement, cela conduirait donc à quatre cas à étudier. Cependant comme, en général, un centre d’analyse regroupe à la fois des charges fixes et des charges variables, on se bornera à trois cas : charges variables directes; charges fixes directes; charges indirectes

II. Analyse d’un écart sur charges variables directes 1. Calcul des écarts partiels : L’écart global est égal à E=Ps.Qs – Pr.Qr Il peut provenir de deux causes : -Une différence sur le prix supporté :∆P=Ps-Pr -Une différence sur la quantité utilisée :∆Q=Qs-Qr On pourrait donc dire que l’écart global se décompose en deux écarts: -un écart sur prix : ∆P Qr puisque la quantité utilisée n’a pas coûté le prix prévu; -un écart sur quantité : ∆Q Pr puisque le prix supporté s’est appliqué à une quantité différente de celle qu’on aura dû normalement utiliser.

Toutefois, la somme de ces écarts partiels ne redonnerait pas l’écart global ; en effet: E=Ps.Qs – Pr.Qr = (Pr+∆P)(Qr+∆Q)-PrQr E=Pr.Qr + Pr∆Q - ∆PQr +∆P∆Q – PrQr E=Pr∆Q + ∆PQr +∆P∆Q. Il resterait donc une partie de l’écart global, égale à ∆P∆Q, qui resterait inexpliquée et c’est gênant. En outre, on ne pourrait pas contrôler l’exactitude des calculs puisque la somme des deux écarts partiels ne donnerait pas l’écart global. Pour éviter ces deux inconvénients et compte tenu du fait que ∆P∆Q est faible par rapport aux deux autres composantes de l’écart global, on le regroupe avec l’une d’entre elles. Cette façon de procéder ne change pas l’ordre de grandeur des écarts partiels et donc leur interprétation.

E=(Pr∆Q + ∆P∆Q) + ∆PQr E=(Pr+ ∆P) ∆Q + ∆PQr E= Ps ∆Q + ∆PQr Soit: Ecart sur quantité Ps ∆Q Ecart sur prix ∆PQr E = Pr∆Q + (∆PQr+∆P∆Q) E = Pr∆Q +∆P(Qr+∆Q) E = Pr∆Q +∆PQs Soit Ecart sur quantité Pr∆Q ECART SUR PRIX ∆PQs En fait, c’est la première façon de regrouper qui est retenue et on considère la seconde comme inexacte.

-soit en commandant des quantités constantes à des périodes variables -soit en commandant des quantités constantes à des périodes variables. Cette solution présente l’avantage d’éviter les pointes à la réception et de ménager au mieux les aires de stockage. -soit en commandant des quantités variables à des dates régulières. Ce procédé facilite le travail administratif en introduisant une régularité dans le calendrier. Dans tous les cas, les aléas éventuels seront couverts par l’existence d’un stock de sécurité.

1/ Budgétisation par quantités constantes Après avoir déterminé la quantité à commander-par exemple le « lot économique » obtenu par la formule de WILSON, le problème consistera à établir le calendrier des commandes et des livraisons. En pratique, deux procédés sont utilisés: -la méthode graphique. -la méthode dite « comptable » au moyen d’un tableau.

Nous allons expliciter ces deux solutions à partir de l’exemple suivant: Le directeur des approvisionnements désire améliorer la méthode d’approvisionnement actuellement pratiquée par la société. Dans la catégorie des matières premières, qu’il désire suivre de façon serrée, se trouve une matière dont le prix standard d’achat à l’unité est de 90DH. Le délai de réapprovisionnement est de deux mois, le stock de sécurité de 200 unités.

Pour l’année N, la consommation prévisionnelle mensuelle a été établie comme suit (en unités): L’expérience des années précédentes a montré, par ailleurs, que passer une commande coûte 600 dh et que le taux de possession de stock moyen représente annuellement 12% de la valeur de ce stock. Janvier Février Mars Avril Mai Juin 400 500 300 Juillet Août Septembre Octobre Novembre Décembre 100

Le directeur des approvisionnements vous charge du travail suivant: Calcul de la cadence optimale d’approvisionnement et du lot économique (arrondir à l’unité supérieur). Budgétisation. Dans une première démarche, le directeur des approvisionnements désire passer des commandes d’un montant constant à des périodes irrégulières. Dresser le calendrier des commandes et des livraisons pour N par la méthode comptable (à l’aide d’un tableau) puis par la méthode graphique. (On admettra que les livraisons ont toujours lieu dans la première semaine du mois)