Le traitement fiscal et social des indemnités de départ COMMISSIONS OUVERTES DE DROIT SOCIAL ET DE DROIT FISCAL 1er février 2007 Alain SUTRA Alain THEIMER www.theimer-avocats.fr

Introduction Les textes anciens Les textes applicables La loi de finances pour 2000 qui a inséré dans le CGI l’article 80 duodecies La loi de financement de la sécurité sociale pour 2000 ainsi que la loi du 19 décembre 1999 relative à la CSG/CRDS L’instruction fiscale du 31 mai 2000 La circulaire de la Direction de la Sécurité Sociale du 21 novembre 2000 La lettre circulaire de l’ACOSS du 25 janvier 2000 Les textes applicables La loi de finances rectificative pour 2005 et la loi de financement de la sécurité sociale pour 2006 Circulaire de la Direction de la Sécurité sociale numéro 175 du 18 avril 2006 L’instruction fiscale du 31 octobre 2006 La loi de financement de la sécurité sociale pour 2007 www.theimer-avocats.fr

Le principe général d’imposition L’article 80 duodecies du CGI pose un principe général d’assujettissement à l’impôt sur le revenu de l’ensemble des indemnités versées a l’occasion de la rupture du contrat de travail ou du mandat social. www.theimer-avocats.fr

Le principe général d’imposition L’article L 242-1 antépénultième du Code de la Sécurité Social renvoie à l’article 80 duodecies du CGI pour la détermination de l’assiette des cotisations sociales. En revanche, les règles applicables en matière de CSG et de CRDS restent différentes. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Les cas d’exonération sont restrictivement interprétés par les Administrations concernées et les Juridictions En dehors des cas d’exonération strictement prévus par les textes, les marges d’interprétation sont donc quasiment inexistantes. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Les indemnités compensatrices de préavis, de congés payés, de non-concurrence, de fin de contrat de CDD ou de fin de mission sont intégralement imposables dès lors qu’elles ont le caractère de salaires L’indemnité de rupture anticipée d’un CDD est imposable à hauteur de la part correspondant aux rémunérations que le salarié aurait perçues jusqu’au terme du contrat. Seul le surplus est exonéré dans les conditions et limites prévues pour les indemnités de licenciement. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Ces règles sont applicables : aux indemnités versées a l’occasion de la rupture d’un contrat de travail notifiée à compter du 1er janvier 2006 (date de présentation de la lettre a son destinataire si LRAR ou date a laquelle la rupture a été portée a la connaissance du salarié) aux indemnités versées à l’ occasion de la cessation des fonctions du mandataire social résultant de décisions prises à compter du 1er janvier 2006 www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales a) Les indemnités versées dans le cadre d’un licenciement Le terme «indemnités de licenciement» est ici utilisé dans un sens large. Sont en effet visées les indemnités suivantes : indemnités légales de licenciement indemnités conventionnelle de licenciement indemnités contractuelles de licenciement indemnités transactionnelles indemnités versées à la suite d’une décision judiciaire indemnités versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi Ces indemnités sont partiellement exonérées. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales b) Les indemnités versées à titre de dommage-intérêts à la suite d’une décision judiciaire dans les hypothèses suivantes : licenciement sans cause réelle et sérieuse licenciement abusif (dans les entreprises comprenant moins de 11 salariés ou lorsque le salarié a moins de deux d’ancienneté) licenciement irrégulier pour inobservation de la procédure ou non respect de la priorité de réembauchage Ces indemnités sont exonérées en totalité. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales c) Les indemnités versées dans le cadre d’une transaction même si elles ont le même fondement (licenciement sans cause réelle et sérieuse, licenciement abusif ou irrégulier) Ces indemnités sont partiellement exonérées. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales c) Les indemnités versées dans le cadre d’une transaction qui aurait été homologuée par le juge tant devant le bureau de conciliation que devant le bureau de jugement Ces indemnités sont partiellement exonérées. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales d) Une sentence arbitrale doit-elle être considérée comme une décision de justice ? Aucune jurisprudence n’est intervenue sur ce point a ce jour. Il convient donc d’observer la plus grande prudence www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales e) Les plans sociaux Les indemnités sont intégralement exonérées d’impôt et de cotisations sociales si elles sont versées dans le cadre d’un plan social www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Les limites de l’exonération partielle le montant prévu par la loi, la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel (sans limitation) deux fois la rémunération brute annuelle perçue par le salarié l’année civile précédant la rupture de son contrat de travail ou 50% du montant de l’indemnité, sans toutefois pouvoir excéder six fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale (193.104 euros pour 2007) www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Ces limites s’appliquent au montant global des indemnités perçues au titre de la rupture du contrat de travail et comprennent notamment l’indemnité de licenciement versée en application de la loi ou de la convention collective de branche. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Exemple 1 : rémunération brute annuelle 2006 : 35.000 euros indemnité prévue par la convention collective : 15.000 euros indemnité versée : 100.000 euros Exonération a hauteur du plus élevé des montants : deux fois la rémunération brute annuelle 2006 : 70.000 euros 50% de l’indemnité versée : 50.000 euros d’ou une exonération d’impôt et de cotisations a hauteur de 70.000 euros. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Exemple 2 : rémunération brute annuelle 2006 : 35.000 euros indemnité prévue par la convention collective : 100.000 euros indemnité versée : 50.000 euros Exonération a hauteur du plus élevé des montants : deux fois la rémunération brute annuelle 2006 : 70.000 euros 50% de l’indemnité versée : 25.000 euros Exonération totale de l’indemnité, les limites ne s’appliquent pas. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Notion de rémunération brute annuelle : il s’agit de la rémunération brute annuelle déclarée par l’employeur pour être soumise à l’impôt sur le revenu au nom de l’intéressé mais avant déduction de la part salariale des cotisations sociales et de la CSG déductible. En pratique il s’agit de la rémunération portée sur la DADS. www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Versement de l’indemnité sur deux années civiles successives : lorsque le versement des indemnités afférentes à un même licenciement s’effectue sur deux années civiles successives, les limites s’apprécient en faisant la masse de l’ensemble des versements www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Date de la rupture du contrat de travail : date a laquelle le contrat de travail prend fin, c’est-à-dire à l’expiration du préavis, quand le salarié reçoit son certificat de travail et le reçu pour solde de tout compte. Exemple : licenciement en juillet 2007, fin du préavis le 30 septembre 2007, la rémunération à prendre en considération est celle de 2006 licenciement en décembre 2007, fin du préavis le 31 janvier 2008, la rémunération à prendre en considération est celle de 2007 www.theimer-avocats.fr

L’assiette de l’impôt sur le revenu et des cotisations sociales Indemnités transactionnelles : elles ne peuvent être exonérées en totalité ou en partie que pour leur fraction représentative d’une indemnité elle-même susceptible d’être exonérée. Elles ne peuvent donc pas l’être si elles ont le caractère de salaire. Il convient donc d’éviter de stipuler dans la transaction une indemnité globale ne permettant pas de distinguer entre les éléments a caractère de salaire et ceux liés aux conséquences financières du licenciement. A défaut pour l’employeur de justifier la nature et le montant des éléments qui composent cette indemnité globale, c’est en effet au juge qu’il appartiendra de trancher la question. www.theimer-avocats.fr

Les indemnités versées dans le cadre d’un départ a la retraite Deux hypothèses doivent être envisagées : le départ volontaire et la mise à la retraite à l’initiative de l’employeur Les primes et indemnités de préretraite suivent les mêmes règles www.theimer-avocats.fr

Les indemnités versées dans le cadre d’un départ a la retraite a) Le départ volontaire a la retraite Les indemnités versées dans ce cadre sont exonérées dans la limite de 3.050 euros et imposées pour le surplus. Elles sont en revanche intégralement exonérées lorsque le départ est organisé dans le cadre d’un plan social. www.theimer-avocats.fr

Les indemnités versées dans le cadre d’un départ a la retraite b) La mise a la retraite a l’initiative de l’employeur Ces indemnités sont exonérées en totalité lorsqu’elles sont versées dans le cadre d’un plan social. Hors plan social, elles sont exonérées dans la limite du plus élevé des montants suivants : le montant prévu par la loi, la convention collective de branche, l’accord professionnel ou interprofessionnel (sans limitation) ; deux fois la rémunération brute annuelle perçue par le salarié l’année civile précédant la rupture de son contrat de travail ou 50% du montant de l’indemnité, sans toutefois pouvoir excéder cinq fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale (160.920 euros pour 2007) www.theimer-avocats.fr

Les indemnités versées aux mandataires sociaux en cas de cessation de leurs fonctions a) Cessation volontaire des fonctions : démission, départ ou mise a la retraite, non-renouvellement, rupture d’un commun accord Ces indemnités sont intégralement soumises a l’impôt sur le revenu et aux cotisations sociales. www.theimer-avocats.fr

Les indemnités versées aux mandataires sociaux en cas de cessation de leurs fonctions b) Cessation forcée des fonctions  Ces indemnités sont exonérées dans la limite du plus élevé des montants suivants : deux fois la rémunération brute annuelle perçue par le dirigeant l’année civile précédant la rupture du mandat 50% du montant de l’indemnité sans toutefois pouvoir excéder six fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale (193.104 euros pour 2007) ou en cas de mise a la retraite cinq fois le montant annuel du plafond de la sécurité sociale (160.920 euros pour 2007) En cas de cumul d’un contrat travail et d’un mandat social au sein d’une même société ou d’un groupe de sociétés, ces limites s’appliquent au montant global perçu par l’intéressé. www.theimer-avocats.fr

La CSG et la CRDS L’article L 136-2 du CSS a été modifié par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2007. Désormais les indemnités de licenciement seront toujours exonérées de CSG et de CRDS à hauteur du montant de l’indemnité légale, du montant prévu par une convention de branche ou par un accord professionnel ou interprofessionnel Au-delà les indemnités sont toujours imposables www.theimer-avocats.fr

Le traitement fiscal et social des indemnités de départ COMMISSIONS OUVERTES DE DROIT SOCIAL ET DE DROIT FISCAL 1er février 2007 Alain SUTRA Alain THEIMER www.theimer-avocats.fr