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Club Fiscal des Experts-comptables 1 En partenariat avec : LES PLUS-VALUES : Reports et sursis dimposition Support réalisé par : Jean-Pierre COSSIN et.

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1 Club Fiscal des Experts-comptables 1 En partenariat avec : LES PLUS-VALUES : Reports et sursis dimposition Support réalisé par : Jean-Pierre COSSIN et Arielle NOWAK, et complété pour lexposé de Fort de France par : Hervé Kruger et Patrick Morgenstern,

2 Club Fiscal des Experts-comptables 2 En partenariat avec : Introduction Les décalages dimposition peuvent sappliquer aux plus- values des particuliers comme aux plus-values des professionnels Les décalages dimposition concernent en principe les situations dans lesquelles le contribuable ne réalise pas une véritable plus-value économique (pas de perception du prix) mais une plus-value juridique ou « fiscale ». Les décalages dimposition ont une portée différente selon quils concernent : des plus-values des professionnels des plus-values des particuliers

3 Club Fiscal des Experts-comptables 3 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE Comment aborder la question du report dimposition des plus-values ? Les plus values peuvent elles être exonérées et sur le fondement de quelle disposition? Les plus values imposables peuvent elles bénéficier dun différé dimposition ? Distinguer les différences entre « report » et « sursis » dimposition Dans quelles conditions les plus values en report dimposition peuvent elles être ultérieurement exonérées?

4 Club Fiscal des Experts-comptables 4 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE Les cas dexonération des plus-values des particuliers Le principe général de lexonération des PV en cas de transmission à titre gratuit des biens (succession, donation) Lexonération des PV liées au champ dapplication (seuil de déclenchement des PV sur valeurs mobilières……) Lexonération des PV liées à des régimes particuliers : - plus-values sur titres : exonération pour départ à la retraite; abattements du tiers pour les titres ; - plus-values immobilières : exonération des résidences principales; abattement de 10% pour durée de détention des immeubles….

5 Club Fiscal des Experts-comptables 5 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE Les cas dexonération des plus-values des professionnels Le principe général dimposition de toutes les plus values professionnelles (cas de cession, de cessation, de retrait dactif et aussi en cas de transmission gratuite (donation; succession) Les régimes dexonération des plus values : - Lexonération totale et partielle des « petites entreprises » : art. 151 septies du CGI - Lexonération totale ou partielle des « petits fonds » : art. 238 quindecies du CGI - Lexonération dI.R. en cas de départ à la retraite : art 151 septies A du CGI

6 Club Fiscal des Experts-comptables 6 En partenariat avec : Introduction Les différentes catégories de décalages dimposition : Les reports Les sursis Les étalements Les neutralisations A ne pas confondre avec les décalages de paiement

7 Club Fiscal des Experts-comptables 7 En partenariat avec : I.Lentreprise individuelle II.Les sociétés de personnes III.Les sociétés soumises à lIS

8 Club Fiscal des Experts-comptables 8 En partenariat avec : I. Lentreprise individuelle A.Lapport de lentreprise individuelle (article 151 octies) B.Lapport de titres par une entreprise individuelle (article 151 octies B) C.La transmission à titre gratuit de lentreprise individuelle (article 41)

9 Club Fiscal des Experts-comptables 9 En partenariat avec : A.Lapport de lentreprise individuelle

10 Club Fiscal des Experts-comptables 10 En partenariat avec : A - Lapport de lentreprise individuelle Début dactivité (entreprise individuelle) Apport à une société (IS ou IR) PV Principe : cessation dactivité -Taxation du résultat de lexercice en cours -Taxation immédiate des PV dapport ( ) -Taxation immédiate des bénéfices en sursis dimposition Comment éviter ces taxations ?

11 Club Fiscal des Experts-comptables 11 En partenariat avec : Début dactivité (entreprise individuelle) Apport à une société (IS ou IR) PV Quelles solutions envisager ? -Article 151 septies : exo -Article 151 Septies B : abattement / exo -Article 238 quindecies : exo -Article 151 octies : report Larticle 151 octies permet déviter les taxations immédiates (sauf celle du résultat de lexercice en cours) A - Lapport de lentreprise individuelle

12 Club Fiscal des Experts-comptables 12 En partenariat avec : A- Lapport de lentreprise individuelle – 151 octies 1.Conditions dapplication 2.Portée du régime et expiration du dispositif 3.Obligations déclaratives et les sanctions 4.Que faire de ce report ?

13 Club Fiscal des Experts-comptables 13 En partenariat avec : 1. Les conditions dapplication Qualité de lapporteur : activité professionnelle, régime dimposition sans importance Contenu de lapport : ensemble des éléments afférent à une entreprise individuelle (ou branche complète dactivité) Rémunération de lapport : apport à titre pur et simple Société bénéficiaire des apports : soumise ou non à lIS, selon un régime réel dimposition

14 Club Fiscal des Experts-comptables 14 En partenariat avec : 2. La portée du régime Plus-values sur biens amortissables : les plus-values sont réintégrées dans les résultats de la société bénéficiaire des apports (sauf option pour une taxation immédiate). Plus-values sur biens non amortissables : ces plus-values nettes sont placées en report dimposition Profits sur stocks Bénéfices en sursis dimposition Provisions

15 Club Fiscal des Experts-comptables 15 En partenariat avec : 2. La fin du report Cas dexpiration du report -Cession (ou apport), rachat ou annulation des titres reçus -Cession par la société des biens apportés (vente, apport, fusion, dissolution, attribution) Conséquences de lexpiration du report -Taxation des plus-values en report chez lapporteur -Taxation des plus-values sur titres en cas de cession des titres par lapporteur -Taxation des plus-values sur les biens apportés en cas de cession de ceux-ci par la société bénéficiaire

16 Club Fiscal des Experts-comptables 16 En partenariat avec : 3. Les obligations déclaratives Déclaration des résultats de lexercice de cessation : dans les 60 jours à compter de la date dapport Détail des plus-values nettes sur biens amortissables ou non amortissables, joint à la déclaration Exercice dune option : dans lacte dapport Etat de suivi des PV en report : souscrit par lapporteur (54 Septies du CGI) lannée de réalisation de lapport Etat de suivi des plus-values sur biens non amortissables : souscrit par lapporteur (art. 151 Octies II du CGI) lannée de lapport et les années suivantes

17 Club Fiscal des Experts-comptables 17 En partenariat avec : 3. Les obligations déclaratives Opérations ultérieures : mentions à préciser dans létat de suivi des plus-values sur biens non amortissables pour lapporteur Etat de suivi des plus-values en report : souscrit par la société bénéficiaire (54 septies) lannée de réalisation de lapport et lors des exercices suivant lapport Registre spécial des plus-values : souscrit par la société bénéficiaire (54 septies II)

18 Club Fiscal des Experts-comptables 18 En partenariat avec : 3. Les obligations déclaratives et les sanctions Non respect des obligations déclaratives : pénalité de 5 % des sommes omises mais pas de remise en cause du report dimposition Evolution (article 54 septies du CGI) : -Jusquau 31/12/1991 : pas détat de suivi (ni de registre) -Entre le 01/01/1992 et le 31/12/1999 : imposition immédiate en cas de défaut de production de létat de suivi des PV -Depuis le 01/01/2000 : amende de 5 % des sommes omises sur létat de suivi

19 Club Fiscal des Experts-comptables 19 En partenariat avec : 4. Que faire de ce report ? Cumul avec dautres dispositifs appliqués simultanément ? -151 Septies : NON -41: NON -151 Septies B : OUI -238 quindecies : NON -151 septiès A : NON Donation ultérieure des titres de la société : Solution définitive pour le donateur….mais pas pour le bénéficiaire ! Départ en retraite et cession des titres : Solution définitive

20 Club Fiscal des Experts-comptables 20 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE DONATION DES TITRES Début dactivité (entreprise individuelle) Apport à une SARL Report PV octies Donation des titres PV latente sur titres Sté IS : pas de taxation -Sté IRPP : article 151 Nonies II Maintien du report pour lattributaire ( ) si engagement pris par celui-ci dacquitter limpôt sur la PV en report, en cas : -De cession des titres -De cession des biens non amortissables par la société

21 Club Fiscal des Experts-comptables 21 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE DEPART A LA RETRAITE Début dactivité (entreprise individuelle) Apport à une SARL de famille (option IR) Report PV octies du CGI Cession des titres « départ à la retraite » PV sur titres Exercice de lactivité > 5 ans (décompté à compter du début de lactivité en entreprise individuelle) -Non imposition de la PV en report -Exonération de la PV sur les parts 151 septies A

22 Club Fiscal des Experts-comptables 22 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE DEPART A LA RETRAITE : le piège…. Début dactivité (entreprise individuelle) Apport à une SARL à lIS Report PV octies Cession des titres « départ à la retraite » PV sur titres (PV des particuliers) -Pas dabattement du 1/3 sur les PV des particuliers -Imposition de la PV professionnelle en report En labsence dexercice de fonctions de Direction pendant les 5 années précédant la cession 151 Septies A IV bis

23 Club Fiscal des Experts-comptables 23 En partenariat avec : B. Lapport de titres par une entreprise individuelle

24 Club Fiscal des Experts-comptables 24 En partenariat avec : B. Lapport de titres par une entreprise individuelle (151 octies B du CGI) 1.Les principes applicables 2.Les conditions dapplication 3.Les modalités dapplication 4.Les obligations déclaratives

25 Club Fiscal des Experts-comptables 25 En partenariat avec : 1. Les principes applicables Opérations dapport postérieures au Exploitant exerçant une activité à titre professionnel Apport de titres inscrits à lactif de lentreprise individuelle (ou au registre des immobilisations) Option possible pour le report dimposition de la plus value dapport La soulte ne peut excéder 10% de la valeur nominale des droits sociaux attribués

26 Club Fiscal des Experts-comptables 26 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 2. Les conditions dapplication Apport de lintégralité des titres détenus par le contribuable et inscrits à lactif (ou au registre des immobilisations ) de lentreprise individuelle Les titres apportés doivent être nécessaires à lexercice de lactivité de lapporteur La société bénéficiaire de lapport relève dun régime réel dimposition La société bénéficiaire de lapport reçoit plus de 50% des droits de vote ou de capital de la société dont les titres sont apportés

27 Club Fiscal des Experts-comptables 27 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 3. Les modalités dapplication Quels sont les cas qui mettent fin au report ? - La cession, le rachat ou lannulation des titres reçus - La cession des titres apportés par la société bénéficiaire - Lapporteur cesse son activité à titre professionnel - Les titres reçus cessent dêtre nécessaires à lexercice de lactivité professionnelle de lapporteur Quels sont les cas de maintien du report dimposition ? - Échange de droits dans le cadre dune fusion, dune scission de la société bénéficiaire de lapport - Transmission à titre gratuit des droits sociaux reçus en échange des titres apportés (en cas de respect des conditions prévues à larticle 41 et sous réserve dun engagement de lhéritier ou du donataire)

28 Club Fiscal des Experts-comptables 28 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 4. Les obligations déclaratives Le report dimposition est optionnel et ne peut se combiner avec les exonérations des articles 151 septies et 238 quindecies du CGI. La formalisation de loption est constituée par la production de létat de suivi des plus values en report (joint à la déclaration de revenus de lapporteur au titre de lannée de lapport et des années suivantes) La société bénéficiaire de lapport doit respecter les obligations suivantes (art. 54 septies) : - État de suivi des plus values non imposées lors de lapport - Tenir un registre relatif aux plus values

29 Club Fiscal des Experts-comptables 29 En partenariat avec : Enchainement des opérations (art octies) Principe de cumul général (daprès LF 2010 avec effet dès 2009) - Les reports d'imposition mentionnés à larticle 151 octies sont maintenus en cas de report ou de sursis d'imposition des plus-values constatées à l'occasion d'événements censés y mettre fin, jusqu'à ce que ces dernières deviennent imposables, qu'elles soient imposées ou exonérées, ou que surviennent d'autres événements y mettant fin à l'occasion desquels les plus-values constatées ne bénéficient pas d'un report ou d'un sursis d'imposition. »

30 Club Fiscal des Experts-comptables 30 En partenariat avec : C. La transmission à titre gratuit de lentreprise individuelle

31 Club Fiscal des Experts-comptables 31 En partenariat avec : C – Le champ dapplication de larticle 41 du CGI Début dactivité (entreprise individuelle) Donation de lentreprise individuelle PV Principe : -Taxation du bénéfice dexploitation chez le donateur -Taxation des plus-values sur éléments dactif ( ) Larticle 41 du CGI permet déviter la taxation des plus-values

32 Club Fiscal des Experts-comptables 32 En partenariat avec : C- Transmission à titre gratuit dune entreprise individuelle Conditions dapplication 2.Portée du régime et expiration du dispositif 3.Obligations déclaratives / sanctions

33 Club Fiscal des Experts-comptables 33 En partenariat avec : Caractéristiques de lentreprise transmise : entreprise individuelle et activité effectivement exercée Nature des éléments transmis : ensemble des éléments affectés à lexercice de lactivité Modalités de la transmission : à titre gratuit (donation ou succession) Bénéficiaire de la transmission : personne physique Conditions dapplication : exercices clos avant ou après Les conditions dapplication

34 Club Fiscal des Experts-comptables 34 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 2. Portée du dispositif / Expiration Transmissions postérieures au 02/01/2004 : - report dimposition des plus-values ; le nouvel exploitant peut inscrire les biens transmis à son bilan pour leur valeur réelle à la date de la transmission et les amortir sur cette base réévaluée. Transmissions antérieures au 02/01/2004: - sursis dimposition des plus-values Expiration du dispositif : taxation de la PV en report Cession ou retrait des biens transmis OU cessation dentreprise Sauf si lactivité a été poursuivie au moins 5 ans à compter de la date de la transmission à titre gratuit.

35 Club Fiscal des Experts-comptables 35 En partenariat avec : 2. Portée du dispositif / Expiration Début dactivité (entreprise individuelle) Donation de lentreprise individuelle PV en report – article 41 Si cession ou cessation par le donataire : taxation de la PV en report (y compris en cas de mise en location gérance) Si cession ou cessation par le donataire : PV en report exonérée Poursuite de lactivité par lattributaire ou lun des attributaires

36 Club Fiscal des Experts-comptables 36 En partenariat avec : Cas particulier : Partage dindivision avec soulte -Ent. individuelle (41 du CGI) -Parts de société de personnes (151 Nonies II du CGI) Transmission à titre gratuit Report PV EXONERATION dès lors que A continue dexploiter lentreprise Maintien du report si engagement de A Engagement des bénéficiaires : A exploite lentreprise Partage de lindivision avec soulte à B et C

37 Club Fiscal des Experts-comptables 37 En partenariat avec : 3. Obligations déclaratives / sanctions Régime du sursis dimposition (avant le 2/1/2004) : Maintien des valeurs comptables au bilan douverture, information de lAdministration par le donateur, registre des plus-values sur biens non amortissables Régime du report dimposition (depuis le 2/1/2004): Etat récapitulatif des plus-values et état de suivi de ces plus- values tant que le report subsiste Sanctions : 5 % des sommes omises sur les états

38 Club Fiscal des Experts-comptables 38 En partenariat avec : II. Les sociétés de personnes A.Les quatre cas de report dimposition prévus par larticle 151 nonies du CGI B.Situation des reports dimposition en cas dopérations successives

39 Club Fiscal des Experts-comptables 39 En partenariat avec : Les quatre cas de report I. La transmission à titre gratuit des droits sociaux (151 nonies II) II. Le changement de régime fiscal : passage à lIS (151 nonies III) III. La cessation dactivité dun associé exerçant son activité professionnelle dans la société (151 nonies IV) IV. Lapport à une société, de lintégralité des parts de la société de personnes (151 nonies IV bis)

40 Club Fiscal des Experts-comptables 40 En partenariat avec : I Transmission à titre gratuit des droits sociaux ( 151 nonies II du CGI) 1.Les principes applicables 2.Les opérations concernées 3.Les conditions dapplication 4.La portée du dispositif 5.Le maintien du report ou lexonération de la PV

41 Club Fiscal des Experts-comptables 41 En partenariat avec : 1. Les principes applicables Les droits sociaux doivent être considérés comme des éléments dactif affectés à lexercice de la profession Report sur option des bénéficiaires de la transmission Report jusquà la date de cession, de rachat, dannulation ou de transmission ultérieure des droits Report pouvant se transformer en exonération définitive si au moins un des héritiers ou donataires poursuit son activité professionnelle au sein de la société pendant au moins 5 ans. Report maintenu en cas de nouvelles transmissions gratuites des droits sociaux à une personne physique avant lexpiration du délai de 5 ans

42 Club Fiscal des Experts-comptables 42 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 2. Les opérations concernées Quels sont les titres concernés ? - Parts de sociétés de personnes exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole - Parts cédées par des associés exerçant une activité professionnelle dans la société Quelles sont les transmissions à titre gratuit concernées ? - Transmissions à titre gratuit réalisées depuis le 2 janvier Les donations et successions et la question de la donation avec contrepartie

43 Club Fiscal des Experts-comptables 43 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 3. Les conditions dapplication Les conditions de fonds - La transmission est faite à une personne physique - Le bénéficiaire doit opter pour le régime du report - Loption sexerce lors de lacceptation de la transmission (dans lacte) - Poursuite de lactivité dau moins un des bénéficiaires de la transmission Les obligations déclaratives : - État indiquant le montant des plus values réalisées lors de la transmission et dont limposition est reportée - Etat de suivi des plus values en report Les sanctions : amende de 5% des sommes omises

44 Club Fiscal des Experts-comptables 44 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 4. La portée du dispositif Fin du report dimposition : quand et qui paie limpôt ? - La fin du report : la cession, le rachat, lannulation ou la transmission ultérieure des droits - Ces cas doivent se réaliser dans les 5 ans de la transmission à titre gratuit - Les redevables de limpôt sont les bénéficiaires de la transmission à titre gratuit. Le cumul avec dautres régimes : septies : non quindecies : non septies A : non - Autres régimes 151 nonies : oui

45 Club Fiscal des Experts-comptables 45 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE 5. Le maintien du report ou lexonération de la PV Quelles conditions pour maintenir le report ? - Nouvelle transmission gratuite dans les 5 ans avec engagement du nouveau bénéficiaire de payer limpôt susceptible dêtre exigible - Partage ultérieur des parts reçues à titre gratuit - Restructuration de la société Quelles conditions pour une exonération définitive ? - Poursuite de lactivité professionnelle dans la société pendant au moins 5 ans - Par lun au moins des bénéficiaires de la transmission gratuite

46 Club Fiscal des Experts-comptables 46 En partenariat avec : II. Le changement de régime fiscal (151 nonies III du CGI) 1.Les principes applicables 2.Les modalités dapplication 3.Lexonération définitive de la PV en report 4.Les obligations déclaratives

47 Club Fiscal des Experts-comptables 47 En partenariat avec : 1. Les principes applicables Report dimposition de la plus value sur les titres en cas de changement de régime fiscal : Report automatique (pas doption) mais obligations déclaratives Report jusquà la date de cession, de rachat ou dannulation des parts (ou actions) Report maintenu en cas de transmission gratuite des parts à une personne physique (engagement de déclarer en son nom la plus value) Le report peut déboucher sur une exonération

48 Club Fiscal des Experts-comptables 48 En partenariat avec : 2. Les modalités dapplication Quels sont les cas de changement de régime fiscal ? - Modification de la forme juridique de la société - Option pour le régime de limpôt sur les sociétés - Renonciation au régime de limpôt sur les sociétés - Assujettissement de plein droit à limpôt sur les sociétés Comment sapplique le report dimposition ? - Report dimposition des plus values pour les « associés actifs » - Report automatique jusquà la date de cession, de rachat ou dannulation des parts

49 Club Fiscal des Experts-comptables 49 En partenariat avec : Quelles sont les modalités dimposition de la PV en report, ou plus exactement des deux PV imposables ? - La cession des titres de la société met fin au report de la plus value professionnelle - La cession de ces titres conduit à limposition de la plus value des particuliers sur valeurs mobilières (150-0 A du CGI) - La PV des particuliers se calcule à partir de la valeur donnée aux titres lors du changement de régime fiscal. Dans quels cas le report peut-il être maintenu ? - Transmission à titre gratuit au profit dune personne physique qui souscrit lengagement de déclarer en son nom la plus value de cession - Echange de titres dans le cadre dune fusion ou scission 2. Les modalités dapplication

50 Club Fiscal des Experts-comptables 50 En partenariat avec : 3. Lexonération définitive de la plus-value en report Lexonération concerne le report constaté lors du changement de régime fiscal et maintenu en cas de transmission gratuite à une personne physique Quelles sont les conditions à remplir ? - Exercice de fonctions de direction dans la société, par le bénéficiaire de la transmission (885 O bis du CGI) - La société doit poursuivre son activité professionnelle (commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole) - Conditions à remplir pendant les 5 ans suivant la transmission gratuite NB : Comment sont traitées les sociétés holdings ? Attention au changement dactivité

51 Club Fiscal des Experts-comptables 51 En partenariat avec : 4. Les obligations déclaratives -Production à lappui de la déclaration de revenus, dun état reprenant les éléments de calcul et de suivi des plus values en report (obligation pour que lexonération après 5 ans puisse sappliquer) -Le maintien du report dimposition en cas de transmission gratuite ultérieure implique un engagement du bénéficiaire de déclarer en son nom, la plus value en report Cumul possible avec dautres dispositifs ? Septies : OUI -151 Septies A : OUI -151 Nonies IV : NON -238 quindecies : NON -151 Nonies IV bis : NON -151 Nonies II : OUI

52 Club Fiscal des Experts-comptables 52 En partenariat avec : III. La cessation dactivité dun associé exerçant son activité professionnelle dans la société (151 nonies IV du CGI) 1.Les principes applicables 2.Les modalités dapplication 3.Maintien du report ? Exonération ? 4.Obligations déclaratives et combinaisons

53 Club Fiscal des Experts-comptables 53 En partenariat avec : 1. Les principes applicables Cessation de lactivité professionnelle de lassocié dans la société de personnes Report dimposition de la plus value jusquà la date de cession de rachat ou dannulation des parts Report maintenu en cas de transmission ultérieure à titre gratuit (sous réserve de lengagement du bénéficiaire) Report pouvant devenir une exonération définitive

54 Club Fiscal des Experts-comptables 54 En partenariat avec : 2. Les modalités dapplication Quels sont les associés concernés ? - Les associés qui exerçaient leur activité professionnelle au sein de la société de personnes - Les associés qui cessent leur activité dans la société - Les associés qui conservent la propriété de leurs parts après la cessation dactivité Quelles sont les conditions et modalités du report ? - Report dimposition des plus values pour les « associés actifs » - Report automatique jusquà la date de cession, de rachat ou dannulation des parts - A lexpiration du report : taxation des deux plus-values imposables (cf. 151 Nonies III)

55 Club Fiscal des Experts-comptables 55 En partenariat avec : 3. Maintien du report ? Exonération ? Quels sont les cas dexpiration du report ? Report jusquà la date de cession, de rachat ou dannulation des parts La PV en report peut-elle être exonérée ? La plus value professionnelle en report ne peut pas bénéficier de lexonération définitive prévue à larticle 151 nonies III applicable en cas de changement de régime fiscal Quels sont les cas de maintien du report ? - Transmission à titre gratuit et engagement du bénéficiaire - Echange de titres en cas de fusion ou scission (depuis le 1er janvier 2006)

56 Club Fiscal des Experts-comptables 56 En partenariat avec : 4. Obligations déclaratives et combinaisons de dispositifs ? Obligations déclaratives : -Le report dimposition sapplique automatiquement -Production dun état de suivi des plus values en report à lappui de la déclaration annuelle Combinaison avec dautres régimes dexonération : - Article 151 septies : OUI -Article 238 quindecies : NON -Article 151 septies A : NON -Article 151 nonies II : OUI NB : aucun cumul possible avec les reports constatés en cas de changement de régime fiscal (151 nonies III) ou dapport de la totalité des droits (151 nonies IV bis)

57 Club Fiscal des Experts-comptables 57 En partenariat avec : IV. Lapport de lintégralité des droits sociaux dune société de personnes (151 nonies IV bis du CGI) 1.Les principes applicables 2.Les modalités dapplication 3.Fin du report et le maintien du report 4.Combinaisons de dispositifs ?

58 Club Fiscal des Experts-comptables 58 En partenariat avec : 1. Les principes applicables Report dimposition de la plus value réalisée par les « associés actifs » et qui apportent lintégralité de leurs parts à une autre société lors dune opération de restructuration Existence de conditions particulières : la société bénéficiaire de lapport doit être soumise à un régime réel dimposition et recevoir le contrôle de la société dont les titres sont apportés Le report sachève lors de la cession, de rachat ou de lannulation des droits sociaux reçus en rémunération de lapport Le report est maintenu en cas de transmission à titre gratuit des droits reçus (sous réserve dun engagement) et lors déchanges de droits dans le cadre dune fusion ou dune scission

59 Club Fiscal des Experts-comptables 59 En partenariat avec : 2. Les modalités dapplication Quels sont les apports de titres concernés ? - Lapporteur doit être un associé exerçant une activité professionnelle dans la société de personnes - Les droits et les parts doivent être des éléments de lactif affectés à lexercice de la profession de lapporteur - Lapport doit être un apport partiel dactif - La soulte ne peut excéder 10% de la valeur nominale des titres reçus - Lapport doit porter sur lintégralité des titres détenus NB : les droits ou parts détenus dans une société à prépondérance immobilière sont exclus du report

60 Club Fiscal des Experts-comptables 60 En partenariat avec : 2. Les modalités dapplication Quelles sont les conditions à remplir par la société bénéficiaire de lapport ? - Société soumise à limpôt sur le revenu ou à limpôt sur les sociétés daprès un régime de bénéfice réel - La société doit recevoir le contrôle de celle dont les titres sont apportés (plus de 50% des droits de vote) Comment sexerce le report ? - Le report nest pas automatique - Le choix sexerce par le dépôt de létat de suivi des plus values en report (amende 5 % des sommes omises) Cas particulier des échanges avec soulte

61 Club Fiscal des Experts-comptables 61 En partenariat avec : 3. Fin du report / maintien du report Dans quels cas est-il mis fin au report dimposition ? - Lors de la cession, du rachat, de lannulation des droits sociaux reçus en rémunération de lapport - Lors de la cession par la société des titres apportés si celle-ci est antérieure Quels sont les cas de maintien du report ? - Transmission à titre gratuit des droits reçus et engagement du bénéficiaire de la transmission - Echanges de droits en cas de fusion ou scission ATTENTION : aucun maintien du report en cas : Dapport des titres reçus De nouvel apport des titres apportés

62 Club Fiscal des Experts-comptables 62 En partenariat avec : 4. Combinaisons de dispositifs ? Cumul avec dautres dispositifs ? -Article 151 septies : OUI -Article 238 quindecies : NON -Article 151 septies A : OUI (y compris quand les titres cédés lors du départ à la retraite sont des titres dune société soumise à lIS) -Autres reports de lart 151 nonies : OUI sauf report en cas de changement de régime fiscal (151 nonies III) ou en cas de cessation dactivité professionnelle de lassocié (151 nonies IV)

63 Club Fiscal des Experts-comptables 63 En partenariat avec : Situation des reports dimposition en cas dopérations successives

64 Club Fiscal des Experts-comptables 64 En partenariat avec : Enchainement des opérations (art octies) Principe de cumul général (daprès LF 2010 avec effet dès 2009) - Les reports d'imposition mentionnés à larticle 151 nonies sont maintenus en cas de report ou de sursis d'imposition des plus-values constatées à l'occasion d'événements censés y mettre fin, jusqu'à ce que ces dernières deviennent imposables, qu'elles soient imposées ou exonérées, ou que surviennent d'autres événements y mettant fin à l'occasion desquels les plus-values constatées ne bénéficient pas d'un report ou d'un sursis d'imposition. »

65 Club Fiscal des Experts-comptables 65 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE - REPORT DE LARTICLE 151 OCTIES – REPORT DE LARTICLE 151 nonies II – DEPART A LA RETRAITE Début dactivité (entreprise individuelle - EI) Apport à une SARL de famille (option IR) Report PV octies Cession des titres « départ à la retraite » PV sur titres PV en report : : EXO : EXO PV professionnelle départ à la retraite : EXO ( activité > 5 ans) PV en report nonies II – Transmission à titre gratuit des parts

66 Club Fiscal des Experts-comptables 66 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE - REPORT DE LARTICLE 151 OCTIES – REPORT DE LARTICLE 151 nonies III – DEPART A LA RETRAITE Début dactivité (entreprise individuelle - EI) Apport à une SARL de famille (option IR) Report PV octies Cession des titres « départ à la retraite » PV sur titres (PV des particuliers) Abattement du 1/3 applicable à la PV de : - fonctions direction exercées > 5 ans - calcul délai détention depuis la création de lEI PV en report 151 octies : Exonérée (activité et fonctions direction > 5 ans) PV en report 151 nonies III : Exonérée (activité et fonctions direction > 5 ans) PV en report nonies III Changement de régime fiscal (IS)

67 Club Fiscal des Experts-comptables 67 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE - REPORT DE LARTICLE 151 OCTIES – REPORT DE LARTICLE 151 nonies IV – DEPART A LA RETRAITE Début dactivité (entreprise individuelle - EI) Apport à une SARL de famille (option IR) Report PV octies Donation des titres « PV des particuliers » EXO PV en report nonies IV – Cessation dactivité de lassocié actif -PV : imposable -PV : exonérée -PV de cession « classique » Maintien des reports et Sous réserve des engagements pris par les bénéficiaires Cession des titres

68 Club Fiscal des Experts-comptables 68 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE - REPORT DE LARTICLE 151 OCTIES – REPORT DE LARTICLE 151 nonies IV bis – DEPART A LA RETRAITE Début dactivité (entreprise individuelle - EI) Apport à une SARL de famille (option IR) Report PV octies Cession des titres A reçus « départ à la retraite » PV sur titres a)Si A est une société de personnes : (activité > 5 ans) Exonération de la PV de cession : Exonération report151 nonies IV bis : Sort du report 151 octies ? b) Si A est une société IS : Abattement du 1/3 sur la PV des particuliers : Fonctions de Direction > 5 ans - Exercice de lactivité > 8 ans Exonération du report 151 nonies IV bis- Fonctions de Direction > 5 ans Sort du report 151 octies ? PV en report nonies IV bis (1) Apport à la société A de lintégralité des titres (1) À compter du 01/01/2007 Avant 2009 Imposition PV (apport <> fusion/scission) Depuis 2009 Report 151 octies maintenu

69 Club Fiscal des Experts-comptables 69 En partenariat avec : III. Les sociétés soumises à lIS A.Les échanges de titres (150-0 B du CGI) B.Loption pour le régime des sociétés de personnes (239 bis et 239 bis AB du CGI) C.Situations en cas dopérations successives

70 Club Fiscal des Experts-comptables 70 En partenariat avec : A. Les échanges de titres (art B du CGI) 1.Le champ dapplication 2.Les conséquences du sursis dimposition 3.Le suivi des PV placées en report (< ) 4.Cas particuliers

71 Club Fiscal des Experts-comptables 71 En partenariat avec : 1. Le champ dapplication Quelles sont les plus-values concernées ? - Le sursis dimposition concerne les plus values sur valeurs mobilières visées à larticle A du CGI. - Le sursis est prévu à larticle B du CGI et est applicable aux opérations réalisées depuis le 1er janvier 2000 Quelles sont les opérations concernées ? - Echanges de titres dans le cadre : * dune offre publique, dune fusion, ou scission; * dapport de titres à une société soumise à lIS - En cas dapport avec soulte celle-ci ne doit pas excéder 10% de la valeur nominale des titres reçus: Le régime du sursis a succédé au régime du report (à compter du )

72 Club Fiscal des Experts-comptables 72 En partenariat avec : 2. Les conséquences du sursis dimposition des plus-values Application de plein droit du sursis Lapport est une simple opération intercalaire au titre de lannée de léchange Pas de prise en compte de léchange pour déterminer le seuil de déclanchement des plus values des particuliers Aucune obligation déclarative particulière : pas détermination de la plus value lors de léchange Pour le calcul de la plus value de cession ultérieure des titres reçus en échange, on retient le valeur dacquisition des titres remis en échange

73 Club Fiscal des Experts-comptables 73 En partenariat avec : 3. Le suivi des PV placées en report avant le 1 er janvier 2000 Quelles étaient les plus-values déchanges de titres visées par le report dimposition ? - art. 92 B II du CGI : participations <= 25% - art. 160 I ter 4 : participations > à 25% - art. 150 A bis : titres de sociétés non cotées à prépondérance immobilière Quelles étaient les conditions dapplication du report dimposition ? - Demande expresse du contribuable - Soulte inférieure à 10% de la valeur nominale

74 Club Fiscal des Experts-comptables 74 En partenariat avec : 3. Le suivi des PV placées en report avant le 1 er janvier 2000 Quel régime pour les plus-values en report ? Les plus-values en report demeurent soumises à ce régime jusquau terme du report Quels évènements mettent fin au report ? - Imposition en cas de transmission à titre onéreux (vente, échange, apport) des titres reçus en échange - Exonération définitive en cas de transmission à titre gratuit (PV en report et PV acquises depuis lapport) ATTENTION ! La plus value en report ne bénéficie pas de labattement du tiers.

75 Club Fiscal des Experts-comptables 75 En partenariat avec : 3. Le suivi des PV placées en report avant le 1 er janvier 2000 Quelles sont les questions posées par ces reports dimposition déchanges de titres ? - Les échanges successifs : échange avant et après le 1er janvier 2000 (maintien du report et sursis avec maintien des obligations déclaratives) - Les apports-cessions et labus de droit (jurisprudence !) - Lobligation dune option expresse par les contribuables : * Mention de la PV sur la déclaration densemble; * Souscription de létat de suivi des PV en report - Les conséquences attachées à lexigence déclarative * doctrine administrative du 14 mai 2001 * La jurisprudence en matière de prescription fiscale

76 Club Fiscal des Experts-comptables 76 En partenariat avec : 3. Le suivi des PV placées en report avant le 1 er janvier 2000 Que reste-t-il des reports dimposition ? 1/ Plus-values régulièrement reportées : - PV imposables lors des cessions ultérieures sans possibilité dexonération - PV imposable sans abattement en cas départ à la retraite - PV définitivement exonérée en cas de transmission à titre gratuite 2/ Plus-values « irrégulièrement » reportées : - Absence de déclaration lannée de réalisation de léchange : exonération par prescription ? - Absence de déclaration pour les années ultérieures : pas de prescription (TA Rouen du 22/11/2005)

77 Club Fiscal des Experts-comptables 77 En partenariat avec : 4. Cas particuliers Les plus-values sur titres de sociétés relevant de larticle 8 et à prépondérance immobilière (CGI, art 150-UB) - Les gains nets retirés par des particuliers de cessions de droits sociaux de sociétés non soumises à lIS et à prépondérance immobilière sont soumis au régime dimposition des immeubles. - Toutefois, ces dispositions ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre d'une opération de fusion, de scission ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés. Cette exception n'est pas applicable aux échanges avec soulte lorsque le montant de la soulte reçue par le contribuable excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus.

78 Club Fiscal des Experts-comptables 78 En partenariat avec : 4. Cas particuliers Les plus-values sur titres de PME acquis en remploi Les plus values de cession de titres réalisées avant le 1er janvier 2006 ont pu bénéficier dun report dimposition Le report optionnel impliquait que le prix de cession des titres ait été investi dans lacquisition de titres de PME soumises à limpôt sur les sociétés. Les reports en cours au 1er janvier 2006 continuent jusquà la « cession » des titres acquis : la transmission (à titre onéreux ou gratuit), le rachat ou lannulation Les reports sont prorogés de plein droit en cas déchange Les reports sachèvent si, au cours des 5 ans qui suivent, le contribuable ou un membre du groupe familial détient plus 25% des droits dans les bénéfices ou devient dirigeant de la PME

79 Club Fiscal des Experts-comptables 79 En partenariat avec : 4. Cas particuliers Cession de titres au sein du groupe familial Exonération de la PV de cession de titres de sociétés soumises à limpôt sur les sociétés en cas de cession au sein du groupe familial (article A, I-3 du CGI) Le cédant doit avoir détenu avec son conjoint, leurs ascendants et descendants plus de 25% des droits dans les bénéfices sociaux à un moment quelconque des 5 années précédant la cession La cession est effectuée au profit de lun des membres du groupe familial Le cessionnaire ne doit pas revendre tout ou partie des titres à un tiers dans le délai de 5 ans En cas de cession dans les 5 ans à un tiers, le cédant est imposable

80 Club Fiscal des Experts-comptables 80 En partenariat avec : B. Loption pour le régime des sociétés de personnes 1.Les deux cas doption pour le régime des sociétés de personnes 2.Les conséquences du passage au régime des sociétés de personnes 3.Le retour de la société au régime de limpôt sur les sociétés 4.Un cas particulier à connaître

81 Club Fiscal des Experts-comptables 81 En partenariat avec : 1. Les deux cas doption pour le régime des sociétés de personnes Le régime permanent: Loption des S.A.R.L de famille pour le régime des sociétés de personnes (art. 239 bis AA du CGI) - Les conditions à remplir pour loption - Les conséquences du retour au régime de lIS Le régime temporaire : Le nouveau régime pour les S.A, S.A.S, et S.A.R.L. non cotées (art. 239 bis AB) - Les conditions à remplir pour exercer une option - Le retour dans le régime de lIS au terme de 5 exercices

82 Club Fiscal des Experts-comptables 82 En partenariat avec : 2. Les conséquences du passage au régime des sociétés de personnes Ce changement de régime fiscal est-il un échange de titres ? Le passage du régime de limpôt sur les sociétés à celui de limpôt sur le revenu ne constitue pas un échange de titres. Ce passage au régime des sociétés de personnes met-il fin au report ou sursis appliqué en cas déchanges de titres ? Si la société soumise à limpôt sur les sociétés a bénéficié dun apport de titres avec un tel sursis / report, le changement de régime fiscal met fin au report / sursis. Comment calculer la PV en cas de cession ? - Quelles modalités de calcul de la plus value de cession des titres de la société soumise à limpôt sur le revenu ? - Application ou non des règles concernant les titres migrants (article 151 sexies du CGI) ?

83 Club Fiscal des Experts-comptables 83 En partenariat avec : 3. Le retour de la société au régime de limpôt sur les sociétés : conséquences La plus value professionnelle devient en principe imposable La plus value professionnelle sur les parts peut faire lobjet du report dimposition de larticle 151 nonies III du CGI lorsque les conditions sont remplies. NB : attention à la situation des associés dits « passifs » et notamment dans le cadre du régime temporaire doption La plus value peut-elle bénéficier de lexonération prévue à larticle 151 septies du CGI ? Instruction administrative 4 H-2-09 du 22 avril 2009

84 Club Fiscal des Experts-comptables 84 En partenariat avec : 4. Un cas particulier à connaître : « Une forme de report…. » Comment appliquer lexonération de larticle 151 septies du CGI après un changement de régime fiscal ? Passage de limpôt sur les sociétés à limpôt au régime des sociétés de personnes

85 Club Fiscal des Experts-comptables 85 En partenariat avec : 4. Un cas particulier à connaître Larticle 221 bis du CGI prévoit que le changement de régime fiscal dune société IS nentraîne pas limposition immédiate des plus values latentes Les sociétés de personnes dont le chiffre daffaires annuel nexcède pas certaines limites peuvent bénéficier de lexonération de larticle 151 septies du CGI Le 2ème alinéa de larticle 221 bis prévoit que les plus values qui étaient acquises à la date du changement de régime fiscal ne peuvent bénéficier de lexonération de larticle 151 septies, même si au moment de la cession, le chiffre daffaires de la société de personnes permet de se placer sous cet article Seules les plus values acquises depuis le changement de régime fiscal bénéficient de lapplication de lexonération de larticle 151 septies du CGI

86 Club Fiscal des Experts-comptables 86 En partenariat avec : EXEMPLE ILLUSTRATIF Application de larticle 221 bis du CGI CA > limites de larticle 151 septies IS Cession du fonds de commerce PV exonérée : euros PV imposable : euros Changement de régime fiscal – option SARL de famille PV latente sur fonds de commerce : PV comptable : IR Conditions dapplication de larticle 151 septies réunies

87 Club Fiscal des Experts-comptables 87 En partenariat avec : C. Situation en cas dopérations successives

88 Club Fiscal des Experts-comptables 88 En partenariat avec : APPORT DUNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE - REPORT DE LARTICLE 151 OCTIES – SURSIS DE LARTICLE 150-0B – DEPART A LA RETRAITE Début dactivité (entreprise individuelle) Apport à une SARL de famille (option IR) Report PV octies Cession des titres du holding« départ à la retraite » PV sur titres (PV des particuliers) Plus values sur titres -Durée dexercice des fonctions > 5 ans -Durée de détention des titres cédés > 8 ans (à compter de la date de début dactivité en entreprise individuelle) -Application de labattement du 1/3 sur la PV des particuliers Plus-values 151 octies ? Echange de titres – sursis 150-0B Création dun holding (IS) PV de toujours en report depuis 2009 (LF 2010)

89 Club Fiscal des Experts-comptables 89 En partenariat avec : C. Quelques différés dimposition fréquents chez les sociétés soumises à lIS 1.Les fusions et confusions 2.Les échanges chez les associés de labsorbée 3.Les transferts de titres de compte à compte 4.Les neutralisations

90 Club Fiscal des Experts-comptables 90 En partenariat avec : Fusion / Confusion Nécessité dappliquer le régime de faveur des fusions (CGI, art 210 A) pour éviter les impositions Conditions à respecter pour ce régime (option dans lacte, état spécial, registre…) Opérations souvent réalisées en VNC (obligatoire pour les confusions)

91 Club Fiscal des Experts-comptables 91 En partenariat avec : Fusion en valeurs réelles Sort des plus ou moins-values Biens non amortissables - sursis (exemple) - sort des provisions ultérieures Biens amortissables - étalement (cas particuliers de moins-values partielles) Actif circulant : valeurs comptable Plus-value dannulation des titres de labsorbée : exonération CGI art 210 I a

92 Club Fiscal des Experts-comptables 92 En partenariat avec : Fusion 210 A chez labsorbée Bien non amortissable en perte / apport en valeur réelle Brut provisionnet apport Chez labsorbée : – reprise de la provision pour 400 dont 250 imposable et 150 non imposable –moins-value de 150 non déductible Chez labsorbante : –valeur fiscale du bien : 1000

93 Club Fiscal des Experts-comptables 93 En partenariat avec : Fusion en VNC Reprises des écritures en létat Possibilité de constatation du mali technique

94 Club Fiscal des Experts-comptables 94 En partenariat avec : Fusion / Confusion : attention au piège Même en cas dapport en VNC, les tableaux spéciaux et registres prévus à larticle 54 septies doivent être déposés et mentionner le cas échéant le montant du mali technique.

95 Club Fiscal des Experts-comptables 95 En partenariat avec : Echange chez lassocié de labsorbée Imposition en principe lors de léchange sur les titres sauf si option pour le régime de larticle 38-7 bis du CGI.

96 Club Fiscal des Experts-comptables 96 En partenariat avec : Fusion chez les associés de labsorbée F ABC A = personne physique B = entreprise (ou société) C = société soumise à l IS F = société soumise à l IS F est absorbée par C

97 Club Fiscal des Experts-comptables 97 En partenariat avec : Transfert de comptes à comptes Passage de titres de participation à titres de placement (ou linverse) Report possible (suivi des provisions) Formalisme particulier Imposition si suivi dun 38-7 bis

98 Club Fiscal des Experts-comptables 98 En partenariat avec : Neutralisation des plus ou moins-values sur cessions dimmobilisations internes à un groupe intégré (CGI, art 223 F) Concerne les immobilisations, les titres de participations et les titres de placement. Accompagné depuis 2009 de la production dun tableau de suivi. Si apport interne au groupe intégré en 210 B, alors le 223 F nest pas applicable

99 Club Fiscal des Experts-comptables 99 En partenariat avec : Neutralisation des plus ou moins-values sur cessions dimmobilisations internes à un groupe intégré (CGI, art 223 F) La neutralisation prend fin en cas : –de disparition de limmobilisation de lactif immobilisé de lune des sociétés intégrées, –de la sortie de lune au moins des sociétés concernées (sauf fusions internes en 210 A)

100 Club Fiscal des Experts-comptables 100 En partenariat avec : TRANSPARENT NON PROJETE Annexes Modèle de létat de suivi prévu au I de larticle 54 septies du CGI Modèle de létat de suivi prévu au II de larticle 151 octies du CGI Modèle de registre spécial de suivi des plus-values sur éléments dactif non amortissables en report dimposition Chronique de JP. COSSIN et P. COLLIN : « les plus-values déchange de titres » - Revue Française de Comptabilité de Novembre 1995 Arrêt du Conseil dEtat du 16 mars 2009 Articles 151 octies, 151 octies B, 41, 151 nonies, A, B, 239 bis AA et 239 bis AB du CGI, 54 septies


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