Contributeurs à l’élaboration du support

en mode LOLF » « Les règles de comptabilisation
Module de formation niveau application « Les règles de comptabilisation en mode LOLF » Direction du Budget

Contributeurs à l’élaboration du support
Direction du budget : Brigitte SABLAYROLLES, Mireille PIETRI Mission pour la Performance de l’Action Publique (MPAP) avec le concours de Jean-Paul MILOT

Objectifs et enjeux de la formation
Objectifs de la formation : maîtriser les concepts régissant la comptabilité de l’Etat être en capacité de mettre en pratique ces principes Enjeux : La mise en place de trois comptabilités pour retracer les comptes de l'Etat : les complémentarités fortes entre les comptabilités générale, budgétaire et d'analyse des coûts permettent d’offrir des éclairages nouveaux sur la situation patrimoniale, les marges de manœuvre de l’État ou encore la soutenabilité des finances publiques. Elles constituent en cela un outil supplémentaire d'optimisation de la prise de décision. L'amélioration de la qualité de la gestion financière : les principes de régularité, de sincérité et de restitution d'une image fidèle du patrimoine et de la situation financière sont énoncés au sommet de la hiérarchie des normes financières par l'article 47-2 de la Constitution et l'article 27 de la LOLF.

Sommaire Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat
L’articulation entre budget et comptabilités La comptabilité budgétaire, générale et d’analyse des coûts Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les référentiels de comptabilité générale Les référentiels de comptabilité budgétaire La dimension comptable dans les flux de la dépense Les données porteuses d’éléments comptables Les flux de dépense et leur impact en comptabilité Le contrôle interne budgétaire et comptable Le contrôle interne comptable Le contrôle interne budgétaire Durée approximative FIN NIVEAU 1 Durée approximative FIN NIVEAU 2 3 3

L’articulation entre budget et comptabilités (1/6)
1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Les objectifs de la réforme comptable La réforme comptable menée dans le cadre de la LOLF poursuit 3 objectifs : Donner aux gestionnaires des moyens de pilotage de l’activité et de la performance Garantir la sincérité de la gestion Améliorer l’information financière à destination du Parlement L’enjeu principal est l’amélioration de la qualité financière, désormais certifiée par la Cour des comptes

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Trois comptabilités pour répondre à trois besoins Mesurer le coût de chaque politique publique Suivre l’autorisation budgétaire et son exécution Etablir la situation financière de l’Etat Comptabilité budgétaire Comptabilité générale Comptabilité d’analyse des coûts s’articule avec alimente alimente

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat L’unification de la nomenclature AXE DESTINATION Missions Programmes Actions Titres Catégories Analyse des Comptes coûts Dimension budgétaire AXE NATURE Dimension budgétaire Dimension comptable

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Le suivi des crédits Présentation des politiques publiques selon deux axes : Par destination : Mission/Programme/Action Par nature : titre/catégorie Systématisation d’un double suivi (AE/CP) : Autorisation d’Engagement (AE) : suivi de l’ensemble des engagements juridiques (EJ) de l’Etat et du respect de l’autorisation du plafond d’engagement fixé par le Parlement en LFI Crédits de Paiement (CP) : suivi de l’ensemble des flux monétaires et du respect du plafond de paiements fixé par le Parlement en LFI (hormis les opérations de trésorerie)

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Comptabilité budgétaire AE CP Disponibles AE CP Crédits ouverts (ouverture, mouvements) Impact en AE Impact en CP Consommations des AE et des CP Programmation budgétaire et son actualisation (AE et CP) Mise à disposition des crédits (AE et CP) Engagement juridique Livraison/ service fait Paiement Opérations de fin de gestion et établissement des états financiers Compte de résultat Bilan Annexes (dont engagements hors bilan) Budget voté incidence sur la qualité de la tenue des charges et élément d'évaluation du hors bilan Comptabilité générale

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Le suivi des crédits (suite) Création EJ Impact en AE AE consommées par les EJ dès leur validation et pour le montant certain et la durée totale de l’EJ Validation EJ Service fait Création DP ( ~ DL) Toute AE sans début d’exécution est caduque en fin d’année Validation DP (DL) par CPT Mise en paiement Impact en CP CP consommés à échéance lors de la mise en paiement effective

La comptabilité budgétaire (1/3)
1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La comptabilité budgétaire comprend deux volets La comptabilité dite « de caisse » prévue par l’ordonnance de 1959 demeure les recettes sont comptabilisées au moment de leur encaissement les dépenses au moment de leur paiement consomment les crédits de paiement (CP) les opérations de trésorerie sont exclues de son périmètre Elle comprend également un suivi des engagements cela permet de mesurer l’utilisation des crédits ouverts en loi de finances. le suivi des engagements est effectué au travers de la consommation des AE Elle permet de connaître les dépenses budgétaires engagées les dépenses budgétaires payées les recettes budgétaires encaissées la situation de la « caisse » de l’État

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La comptabilité de caisse comprend deux volets (suite) … quel que soit l’exercice au cours duquel la dépense a été engagée et le bien réceptionné ou la prestation effectuée … quel que soit l’exercice au cours duquel le fait générateur de la recette a été constaté Tout ce qui est décaissé en exercice n Tout ce qui est encaissé en exercice n Comptabilité de caisse

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Exemple Engagement passation de la commande Liquidation  Paiement  Enregistrement Commande d’un ordinateur le 2 novembre 2007  comptabilisation d’une consommation d’AE Réception de la la facture fin décembre 2007  comptabilisation d’une charge en 2007 Paiement en janvier 2008  enregistrement d’un paiement en 2008

La comptabilité générale (1/16)
1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La comptabilité générale La comptabilité générale, dite « d’exercice » ou « de droits constatés » : Les droits et obligations sont constatés à leur naissance dès qu’il est possible de les évaluer, indépendamment des dates de paiement. Les droits et obligations sont rattachés à l’exercice au cours duquel ils sont survenus. La comptabilité générale se distingue par deux éléments : La constatation des droits et des obligations rattachés à l’exercice La comptabilisation en partie double (débit / crédit) Proche de la comptabilité d’entreprise, mais adaptée aux spécificités de l’Etat, la comptabilité générale permet : de connaître et de suivre la situation financière de l’Etat (patrimoine, trésorerie) de mesurer les coûts afférents à l’action publique d’appuyer le pilotage et la gestion

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La comptabilité générale (suite) … quelque soit l’exercice au cours duquel la dépense a été engagée … quelque soit l’exercice au cours duquel la recette a été constatée Charges dont le service est fait en année n Produits dont le fait générateur est intervenu en année n Les droits et obligations sont rattachés à l’exercice au cours duquel ils sont survenus

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La notion de « fait générateur » Définition du fait générateur : Événement qui crée une obligation juridique ou reconnue par l’Etat et qui ne laisse pas d’autres solutions que de régler cette obligation ou de faire valoir ce droit Impact : Le fait générateur est l’événement qui permet d’entrer dans le domaine comptable Il est matérialisé par le service fait

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La notion de « service fait » Les charges doivent être comptabilisées au moment du service fait et doivent faire l’objet d’un rattachement à l’exercice Facture payée le 12/01/2008 Mise à jour de la comptabilité au moment du service fait = Rattachement des charges à payer à l’exercice 2007 même si la facture est payée en 2008 Réception marchandises Bon de livraison daté du 22/12/2007 FLUX ACHAT Service Fait

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Une comptabilité en « partie double » La comptabilité générale alimente deux états de synthèse : Le compte de résultats Le bilan Bilan Tableau de situation nette de l’Etat Compte de résultat FILM retraçant les actions engagées pendant une période de fonctionnement et Expliquant pour partie la variation du bilan entre les deux exercices PHOTOGRAPHIE présentant le patrimoine à un instant donné

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Une comptabilité en « partie double » La partie double se caractérise par une règle de correspondance débit / crédit : correspond toujours à un débit (ou plusieurs) un crédit (ou plusieurs) Exemple : Achat d’un montant de 100 € Pour alimenter le COMPTE de RESULTAT Pour alimenter le BILAN 100 Achat débit crédit 100 Fournisseur débit crédit

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Le compte de résultat Le compte de résultat retrace l’activité au cours d’un exercice Il récapitule les charges et les produits de l’exercice Il permet de dégager un résultat : bénéfice ou perte Il explique en partie les variations du bilan d’une année à l’autre Charges Produits Excédent Perte

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Le compte de résultat (suite) Pour élaborer le compte de résultats, il faut : Enregistrer toutes les opérations de fonctionnement enregistrées Les rattacher à l’exercice comptable Les classer en charges ou en produits Charges de fonctionnement Produits de Comptes PCE de classe 6 Comptes PCE de classe 7 Fournitures Assurances Charges de personnel … Ventes de biens / prestations Subventions Produits financiers … Le compte de résultat est établi sur une période donnée (le plus souvent annuelle)

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La notion de « charge » Une charge correspond : soit à une consommation de ressources entrant dans la production d’un bien / service soit à une obligation de versement à un tiers, définitive et sans contrepartie directe. Les charges sont comptabilisées dans l’exercice au cours duquel elles sont constatées et sont rattachées à l’exercice au cours duquel elles surviennent Pour les charges telles que les rémunérations versées ou les acquisitions de services, le fait générateur correspond au service fait Exemple : livraison (achat de biens)

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La notion de « produit » Un produit correspond soit : à un versement au titre des prélèvements obligatoires soit une vente de bien ou prestation de service soit à la rémunération de détention d’actifs financiers Les produits sont comptabilisés dans l’exercice au cours duquel ils sont acquis Exemples de faits générateurs : Constatation d’un indu Constatation d’une quote-part sur une charge à reverser

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Le bilan Le bilan est une photographie présentant le patrimoine à un instant donné Le patrimoine comprend à la fois : Les droits : la totalité des biens, droits et créances compose l’actif Exemples : immeubles, œuvres d’art, brevets, véhicules, ordinateurs, stocks, sommes disponibles, … Les obligations : l’ensemble des dettes et obligations forme le passif Exemples : emprunts, dettes de fonctionnement, … Pour l’État, le bilan sera présenté en listes sous la forme d’un « tableau de la situation nette »

Tout ce que l’entité contrôle
La comptabilité générale (12/16) 1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Le bilan (suite) Actif Passif Tout ce que l’entité contrôle Bâtiments Stocks Placements Disponibilités + Tout ce qu’on lui doit Créances Tout ce que l’entité doit A long terme : Capital Emprunts A court terme : Dettes fournisseurs Dettes fiscales

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La notion « d’actif » L’actif retrace les éléments du patrimoine de l’État ayant une valeur économique positive pour lui Un élément est inscrit à l’actif du bilan : s’il est contrôlé par l’État ex. immeuble, maintenance s’il est identifiable si son coût ou sa valeur peut être évalué avec une fiabilité suffisante

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La notion de « passif » Le passif retrace les obligations de l’État à l’égard de tiers, existantes à la date de clôture de l’exercice Il est composé de : Dettes certaines emprunts avances dettes de fonctionnement :  ex : fournisseurs restant à régler Dettes probables ou dont le montant, ou l’échéance, ne sont pas fixés de façon précise

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Sincérité des comptes et qualité comptable La comptabilité générale doit restituer une image fidèle du patrimoine et de la situation financière de l’État L’objectif poursuivi est de mieux appréhender la situation actuelle et à moyen/long terme des finances publiques La comptabilité générale est ainsi dite « patrimoniale », car elle décrit : ce que l’Etat contrôle (terrains, immeubles, routes, créances, stocks, logiciels, matériels militaires), … ce qu’il doit (les dettes, les charges à payer, les provisions) ce qu’il peut être amené à payer dans le futur (ex : les engagements hors bilan) ce qui lui est acquis (créances fiscales, non fiscales, produits du Domaine, produits à recevoir)

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Sincérité des comptes et qualité comptable (suite) Six critères de qualité comptable doivent être respectés : La régularité L’exactitude L’exhaustivité L’exacte imputation Le rattachement à la bonne période comptable La sincérité La qualité comptable devient une « responsabilité partagée » entre le gestionnaire et le comptable : Le gestionnaire ne procède pas directement aux écritures, mais il en est à l’origine, via le fait générateur et le service fait

La comptabilité d’analyse des coûts (1/12)
1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat L’articulation de la CAC avec les autres comptabilités La comptabilité d’analyse des coûts est établie à partir d’informations issues de la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale La qualité des données comptables conditionne donc celle de la CAC Elle est établie dans le but de : Permettre de mesurer le coût de chaque politique, d’analyser les résultats, d’ajuster les prévisions en procédant à la ventilation du coût des actions supports vers les actions de politique Mettre en évidence les éléments nécessaires à la mesure de la performance et à la justification des crédits Informer les parlementaires sur les résultats obtenus et sur l’efficacité de la gestion de la dépense publique

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat L’éclairage apporté par la CAC Objectif de la comptabilité d’analyse des coûts : restituer le coût complet des actions Reconstituer en prévision et en exécution, la dépense complète et le coût complet des actions de politique publique en déversant les crédits, dépenses et coûts de soutien et de service polyvalent Enjeux afférents et utilité : améliorer l’efficacité de la dépense publique Donner une meilleure lisibilité sur la destination des crédits budgétaires, notamment au Parlement qui a clairement manifesté son intérêt pour l’exercice Illustrer l’efficience de la gestion publique (coûts par action et des indicateurs de coût) : en faire à terme, un outil partagé de budgétisation (éclairage apporté par les coûts complets) Au delà, en faire un outil de pilotage de la performance, pour les ministères et surtout les responsables de programme

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat L’analyse des coûts consiste à identifier dans les fonctions supports ou des services polyvalents, la part qui se rapporte à la mise en œuvre d’une politique publique particulière Exemple : Coût du personnel affecté à une politique publique + Coût de fournitures nécessaires + Amortissement des machines de production + Répartition d’un % des charges de structure (Direction, RH, Informatique, Bâtiment) Qu’est ce que c’est ? = Coût de cette politique publique L’analyse des coûts a lieu … dès qu’il est pertinent de calculer des coûts ! Exemple : Est-ce que je veux calculer ? Le coût total de la délivrance de passeports ? Le coût d’un élève ? … Pourquoi ? Par qui ? L’analyse des coûts est établie à partir d’informations données par la comptabilité générale Ces informations sont retraitées par des spécialistes de la gestion (DAF, RPROG, contrôleurs de gestion, …) L’analyse des coûts renseigne ponctuellement les responsables opérationnels sur des éléments précis

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat COMPTABILITÉ BUDGÉTAIRE 1. Je commande un ordinateur le 2 novembre Je reçois la facture fin décembre 2007 et je la paye en janvier 2008  Enregistrement en comptabilité budgétaire en 2007 (comptabilité des AE) et 2008 (comptabilité des paiements) Engagement passation de la commande Liquidation =>Paiement => Enregistrement 3. Je calcule le coût du projet Copernic pour 2007, dont fait partie cet ordinateur (attention la CAC est présentée par MPA et non par projet) 2. J’atteste le 5 décembre, après vérification, que j’ai bien reçu cet ordinateur et qu’il est conforme à ma commande  Enregistrement dans la comptabilité générale de 2007 d’une charge à payer ou d’une immobilisation à payer COMPTABILITÉ GÉNÉRALE Vérification du service fait  Constatations des droits et obligations  Enregistrement dans la comptabilité générale (Bilan et/ou Compte de Résultat) ex: Affichage des immobilisations au Bilan COMPTABILITÉ D’ANALYSE DES COÛTS  Calcul du coût des politiques publiques, comparaison objectifs/résultats  Pilotage

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La CAC, un moyen d’améliorer la lisibilité de la dépense publique L’existence d’actions voire de programmes « soutien » ou « polyvalents » est justifiée par une logique d’optimisation mais induit une complexité de rattachement des ressources aux politiques publiques auxquelles elles concourent impossibilité d’imputations multiples en exécution de certaines ressources (dépenses indivises : pas de budgétisation analytique des fonctions de soutien: état major, gestion mutualisée des moyens) programmes de soutien ou actions « soutien » au sein des programmes de politique publique « insécabilité » de certains agents entre programmes, en prévision et en exécution (polyvalence d’agents sur plusieurs politiques publiques) mais possibilité de répartir les rémunérations entre actions d’un même programme en fonction des temps de travail nécessité d’un volume suffisant de ressources au sein des budgets opérationnels de programme (taille critique pour la gestion de la masse salariale : 200 à 300 ETP)  programmes polyvalents avec actions-miroirs pour répartir le personnel des programmes soutenus (en fonction d’enquêtes-temps)

et de fonctions support
La comptabilité d’analyse des coûts (6/12) 1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Les liens entre actions et programme de soutien – actions et programmes de politique publique et de fonctions support Action support : Etat-major Gestion des moyens

coûts directs / coûts indirects
La comptabilité d’analyse des coûts (7/12) 1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat La CAC, un moyen d’améliorer l’efficacité de la dépense publique Objectif du calcul : englober les ressources qui ont été nécessaires pour la production ou la réalisation d’une activité afin de mieux connaître ou faire prendre conscience de la réalité de certaines charges (directes et indirectes) par un calcul de coût de revient. Deux principes directeurs : Le coût calculé est complet = ensemble des coûts directs + ensemble des coûts indirects Le calcul des coûts se fait par action La distinction coûts directs / coûts indirects Coût direct = charges affectables sans ambiguïté Exemple : le coût de la salle dédiée à l’informatique est une charge directe quand on veut calculer le coût de l’informatique Coût indirect = charges communes à plusieurs objets Exemple : les charges de structure (RH, informatique, bâtiments) LOLF, article 27 – 2 « L’État met en œuvre une comptabilité destinée à analyser les coûts des différentes actions engagées dans le cadre des programmes »

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Les principes de ventilation des coûts : les clés de répartition Lorsque charges équivalentes aux dépenses : Clés identiques aux ventilations des dépenses Exemples : Achats (de biens) Autres charges externes (services) Subventions pour charge de service public Charges de personnel Charges d’intervention à la réserve près des charges rattachées à l’exercice Lorsque charges non équivalentes aux dépenses : Clés de ventilation à déterminer et à justifier Exemples : Variation de stocks Dotations aux amortissements Dotations aux dépréciations Charges d’utilisation du parc immobilier Dotations aux provisions risques et charges)

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Les principes de ventilation des coûts : les opérations de déversement proportionner les déversements aux enjeux exemple de critères de choix : la sensibilité d’une action le besoin de cohérence dans l’affichage des politiques les disponibilités techniques d’information choisir les clés en cohérence avec les finalités des déversements exemples immobilier mutualisé au prorata des ETPT ou des m2 carrés déjà répartis informatique de réseau au prorata des postes de travail affranchissement en fonction de son utilisation consommables et imprimés au prorata des ETPT documenter la démarche afin de préserver la continuité méthodologique dans le temps garantir leur auditabilité

le schéma des déversements
La comptabilité d’analyse des coûts (10/12) 1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat L’analyse des coûts présentée dans le PAP un avertissement, commun à l’ensemble des programmes explicitant le sens de la démarche et similaire à celui des exercices précédents le schéma des déversements

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat Les ventilations internes et externes au sein du programme entre programmes de la LFI 2008 du PLF 2009 Résultats après analyse des coûts

1 – Les trois dimensions de la comptabilité de l’Etat En résumé La CAC est un outil de calcul et de restitution qui vise à : Calculer la dépense complète prévisionnelle des actions de politique publique, Calculer la dépense complète exécutée des actions de politique publique, Calculer le coût complet des actions de politique publique, Mettre en évidence des écarts à travers des comparaisons : De la dépense prévisionnelle et de la dépense exécutée, De la dépense complète dans le temps, Du coût complet dans le temps

L’articulation entre budget et comptabilités La comptabilité budgétaire, générale et d’analyse des coûts Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les référentiels de comptabilité générale Les référentiels de comptabilité budgétaire La dimension comptable dans les flux de la dépense Les données porteuses d’éléments comptables Les flux de dépense et leur impact en comptabilité Le contrôle interne budgétaire et comptable Le contrôle interne comptable Le contrôle interne budgétaire Durée approximative FIN NIVEAU 1 Durée approximative FIN NIVEAU 2 41 41

Les données comptables servent
Les référentiels de comptabilité générale (1/9) 2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel comptable de l’Etat Le référentiel comptable de l’Etat est constitué : du référentiel de 15 normes comptables (RNC) du plan comptable de l’Etat (PCE) Les données comptables permettent de faire apparaître : La situation du patrimoine (à l’actif et au passif) Le résultat de l’exercice considéré Les données comptables servent à bâtir 3 documents : Le compte de résultat Le bilan Les annexes financières

Les référentiels de comptabilité générale (2/9)
2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les quinze normes comptables de l’Etat NORME N°1 : LES ÉTATS FINANCIERS NORME N°2 : LES CHARGES NORME N°3 : LES PRODUITS RÉGALIENS NORME N°4 : LES PRODUITS DE FONCTIONNEMENT, LES PRODUITS D’INTERVENTION ET LES PRODUITS FINANCIERS NORME N°5 : LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES NORME N°6 : LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES NORME N°7 : LES IMMOBILISATIONS FINANCIÈRES NORME N°8 : LES STOCKS NORME N°9 : LES CRÉANCES DE L’ACTIF CIRCULANT NORME N°10 : LES COMPOSANTES DE LA TRÉSORERIE DE L’ETAT NORME N°11 : LES DETTES FINANCIÈRES ET LES INSTRUMENTS FINANCIERS À TERME NORME N°12 : LES PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES, LES DETTES NON FINANCIÈRES ET LES AUTRES PASSIFS NORME N°13 : LES ENGAGEMENTS À MENTIONNER DANS L’ANNEXE NORME N°14 : METHODES COMPTABLES, CHANGEMENTS D’ESTIMATIONS COMPTABLES ET ERREURS NORME N°15 : EVENEMENTS POSTERIEURS A LA CLOTURE DES COMPTES 198

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le plan comptable de l’Etat (PCE) Le PCE est composé de 8 classes de comptes Les gestionnaires utilisent principalement : Comptes de classe 6 : Les comptes de charges Comptes de classe 7 : Les comptes de produits Comptes de classe 2 : les comptes d’immobilisation Mais également : Comptes de classe 4 : Les comptes de tiers Ex = compte 4091: fournisseurs avances sur commandes

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les comptes d’immobilisation – classe 2 Compte 20 et subdivisions : Immobilisations incorporelles Compte 21 et subdivisions : Immobilisations corporelles Compte 22 et subdivisions : Immobilisations mises en concession ou assimilées Compte 23 et subdivisions : Immobilisations en cours Compte 24 et subdivisions : Travaux en cours sur constructions non contrôlées par l ’Etat Compte 26 et subdivisions : Participations et créances rattachées à des participations Compte 27 et subdivisions : Autres immobilisations financières Compte 28 et subdivisions : Amortissements et assimilés des immobilisations

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les comptes de charges – classe 6 Compte 60 et subdivisions : Achats Compte 61 et subdivisions : Autres charges externes Compte 62 et subdivisions : dont 627 : Autres charges de gestion ordinaire Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés Compte 63 et subdivisions : Subvention pour charges de service public Compte 64 et subdivisions : Charges de personnel Compte 65 et subdivisions : Charges d’intervention Compte 66 et subdivisions : Charges financières Compte 68 et subdivisions : Dotations aux amortissements et assimilés, aux provisions et aux dépréciations

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les comptes de produits – classe 7 Compte 70 et subdivisions : Ventes de produits, de services et de marchandises Compte 71 et subdivisions : Produits de fonctionnement relevant de missions spécifiques à l’Etat Compte 72 et subdivisions : dont 727 : Autres produits de fonctionnement Produits des cessions d'éléments d'actifs Compte 73 et subdivisions : Production stockée et immobilisée Compte 74 et subdivisions : Cotisations au titre des régimes de retraite Compte 75 et subdivisions : Produits d’intervention Compte 76 et subdivisions : Produits financiers Compte 77 et subdivisions : Produits régaliens Compte 78 et subdivisions : Reprises sur provisions et dépréciations

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les comptes de tiers – classe 4 Compte 40 et subdivisions : Ventes de produits, de services et de marchandises Compte 4091 : Produits de fonctionnement relevant de missions spécifiques à l’Etat Compte 41 et subdivisions : Autres produits de fonctionnement Compte 73 et subdivisions : Production stockée et immobilisée

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Les comptes de tiers – classe 4 Les comptes – s’ils sont collectifs - sont alimentés automatiquement en contrepartie des comptes des classes 2, 6 et 7 Compte 40 et subdivisions : Comptes fournisseurs et créanciers de l ’Etat Compte 4091 : Fournisseurs avances sur commandes Compte 41 et subdivisions : Comptes clients et débiteurs de l’Etat Compte 42 et subdivisions : Personnel

Comptes des opérations de gestion
Les référentiels de comptabilité générale (9/9) 2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le positionnement des comptes PCE dans les états de synthèse Comptes des opérations de gestion = comptes de charges et de produits Comptes de situation = comptes d’actif et de passif Compte de résultat Bilan PCE- Classe 6 : C/ de charges PCE- Classe 7 : C/ de produits PCE- Classe 1 : Comptes de capitaux PCE- Classe 2 : C/ immobilisations PCE- Classe 3 : C/ stocks PCE- Classe 4 : C/ de tiers PCE- Classe 5 : C/ financiers PCE- Classe 8 : engagements hors bilan

Les référentiels de comptabilité budgétaire (1/6)
2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel des principes de comptabilité budgétaire Diffusé par circulaire (DF-MNC du 22 janvier 2009), il précise les principes et les concepts régissant : le champ de la comptabilité budgétaire le fait générateur du rattachement à l’exercice les modalités de comptabilisation des autorisations de dépenser et de recouvrer les états financiers la cohérence entre les comptabilités budgétaire et générale

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel des principes de comptabilité budgétaire (suite) Il définit les principaux objectifs de la comptabilité budgétaire : « retracer les suites qui ont été données à l’autorisation parlementaire » « fournir aux responsables des finances publiques des informations sur l’évolution de engagements, des recettes et des dépenses au cours de l’exercice » « permettre aux gestionnaires de gérer au mieux les crédits mis à leur disposition et de suivre les conséquences budgétaires des opérations qu’ils engagent et qui concernent plusieurs exercices »

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel des principes de comptabilité budgétaire (suite) Ces objectifs déterminent et structurent les informations à comptabiliser au titre de la comptabilité budgétaire : D’une part en ce qui concerne les autorisations : autorisations d’engager (crédits ouverts en AE) autorisations de payer (crédits ouverts en CP) plafonds d’emplois autorisés autorisations de recouvrer D’autre part en ce qui concerne leur exécution : engagements (consommations d’AE) paiements (consommations de CP) ETPT rémunérés ( consommations des plafonds d’emplois) recettes

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel des principes de comptabilité budgétaire (suite) Les règles de comptabilité budgétaire retracées dans les référentiels budgétaires visent à mettre en œuvre les grands principes des finances publiques, dans les conditions (notamment de dérogation) prévues par la loi organique relative aux lois de finances : Annualité : autorisation parlementaire annuelle, l’exercice correspondant à l’année civile Unité et son corollaire, non affectation des recettes aux dépenses : dépenses et recettes sont retracées sur un compte unique, intitulé budget général Universalité et son corollaire, non contraction des recettes et des dépenses : la loi de finances retrace l’ensemble des ressources et des charges budgétaires Spécialité : crédits ouverts limitatifs par programme ou dotation Sincérité : absence d’intention de fausser les grandes lignes de l’équilibre déterminé par la loi de finances s’agissant des lois de finances de l’année, exactitude des comptes s’agissant de la loi de règlement.

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel opérationnel de comptabilité budgétaire Un corpus des règles de budgétisation, de gestion budgétaire et de tenue des éléments de la comptabilité budgétaire qui décline de manière opérationnelle le référentiel des principes de la comptabilité budgétaire (tome 1) qui est opposable à l’ensemble des acteurs financiers dont les règles sont mises en œuvre dans les processus de gestion qui constitue la norme d’élaboration des informations financières de nature budgétaire qui est la référence d’appréciation de la qualité des informations budgétaires produites qui est en cohérence avec le fonctionnement des systèmes d’information qui permet de fonder un contrôle interne budgétaire, complémentaire du contrôle interne comptable.

2 – Les référentiels de comptabilité de l’Etat Le référentiel opérationnel de comptabilité budgétaire (suite) Une structuration en fonction des phases de la gestion pour assurer le caractère opérationnel Elaboration du budget Allocation et mise à disposition des crédits et des emplois Exécution des engagements et des paiements Exécution des recettes Etats financiers Une déclinaison en phase avec le fonctionnement de l’outil Chorus En fonction des versions de Chorus Un référentiel pleinement applicable « après déploiement » de Chorus Une capitalisation sur les travaux de description des processus de gestion en régime LOLF Référentiel interministériel partagé Objectifs d’optimisation des opérations de gestion Structurés par les objectifs du référentiel de comptabilité budgétaire

L’articulation entre budget et comptabilités La comptabilité budgétaire, générale et d’analyse des coûts Les référentiels de comptabilité Les référentiels de comptabilité générale Les référentiels de comptabilité budgétaire La dimension comptable dans les flux de la dépense Les données porteuses d’éléments comptables Les flux de dépense et leur impact en comptabilité Le contrôle interne budgétaire et comptable Le contrôle interne comptable Le contrôle interne budgétaire Durée approximative FIN NIVEAU 1 Durée approximative FIN NIVEAU 2 57 57

Les données porteuses d’éléments comptables
3 – La dimension comptable dans les flux de la dépense Les impacts de la dépense sur les comptabilités La comptabilité budgétaire est établie au niveau du budget général, des comptes spéciaux et des budgets annexes La comptabilité générale est établie au niveau de l’État : les opérations entre budget général et comptes spéciaux telles que les cotisations employeurs au CAS pensions sont consolidées en comptabilité générale Dépenses Pensions versées : OEIE : PMIVG : Recettes Retenues pour pensions : Cotisations employeurs : OEIE : PMIVG :

3 – La dimension comptable dans les flux de la dépense Les impacts de la dépense sur les comptabilités (suite) La comptabilité budgétaire retrace les opérations budgétaires, sur la base des consommations d’AE et de CP En comptabilité générale, les consommations d’AE n’impactent pas le compte de résultat et le bilan Les consommations d’AE qui n’ont pas donné lieu à livraison ou service fait sont mentionnées globalement dans l’annexe Les consommations de CP retracées en comptabilité budgétaire impactent le bilan en comptabilité générale Les charges et les produits de la comptabilité générale n’impactent pas la comptabilité budgétaire, soit : parce qu’ils ne correspondent pas à des opérations budgétaires (dotations aux amortissements) parce qu’ils sont comptabilisés sur une autre base (service fait et non consommation d’AE ou de CP)

3 – La dimension comptable dans les flux de la dépense Les impacts de la dépense sur les comptabilités (suite) Coût direct Dépense directe Imputation par destination Comptabilité générale Comptabilité budgétaire Actions des politiques publiques Coût complet Dépense complète Traitement des fonctions soutien, polyvalentes

Les flux de la dépense et leur impact en comptabilité
3 – La dimension comptable dans les flux de la dépense Les enregistrements comptables en comptabilité générale Pour répondre aux principes de la LOLF et de la mise en œuvre de la comptabilité en droits constatés, les opérations sont décrites en comptabilité : dès la naissance des droits et obligations affectant le patrimoine ou au moment du service fait Elle passe par des enregistrements comptables en trois temps : Prise en compte de l’opération lors de la certification du service fait Enregistrement de la dette de l’Etat vis-à-vis d’un fournisseur lors de l’enregistrement de la facture Enregistrement de l’apurement de la dette de l’Etat vis-à-vis du fournisseur lors de la mise en paiement Un engagement juridique spécifique à la dépense doit être formalisé en amont afin de pouvoir prendre en compte l’opération dès la certification du service fait

Les flux de la dépense et leur impact en comptabilité
3 – La dimension comptable dans les flux de la dépense Les enregistrements comptables en comptabilité générale en cible CHORUS Mise en paiement Évènement Engagement juridique Service fait Certification SF Demande de paiement Positionnement des imputations Classe 6/2 Classe 4 Débit 6xx ou 2xx Crédit 408 Débit 408 à Crédit 401 Débit 401 à Crédit 5XX Écritures comptables 1. L’écriture comptable est initialisée sans être valorisée dès la saisie de l’EJ 2. Prise en compte de l’acquisition qui génère les écritures de charge à payer 3. Enregistrement de la dette de l’Etat vis-à-vis d’un fournisseur 4. Enregistrement de l’apurement de la dette de l’Etat vis-à-vis du fournisseur

L’articulation entre budget et comptabilités La comptabilité budgétaire, générale et d’analyse des coûts Les référentiels de comptabilité Les référentiels de comptabilité générale Les référentiels de comptabilité budgétaire La dimension comptable dans les flux de la dépense Les données porteuses d’éléments comptables Les flux de dépense et leur impact en comptabilité Le contrôle interne budgétaire et comptable Le contrôle interne comptable Le contrôle interne budgétaire Durée approximative FIN NIVEAU 1 Durée approximative FIN NIVEAU 2 63 63

Les objectifs du contrôle interne comptable (1/3)
2 – Le contrôle interne comptable La définition du contrôle interne comptable (CIC) Définition du CIC selon la Cour : « Le contrôle interne est un ensemble de dispositifs formalisés et permanents choisis par l’encadrement et mis en œuvre par les responsables de tous les niveaux pour maîtriser le fonctionnement de leur activités en vue de fournir une assurance raisonnable de la régularité, de la sincérité et de l’image fidèle des comptes. Il doit avoir pour effet de réduire le risque d’erreur ou d’omissions significatives dans les comptes. » L’ensemble des services dont l’activité génère des opérations traitant de l’information comptable est concerné par le CIC

Les objectifs du contrôle interne comptable (2/3)
2 – Le contrôle interne comptable La problématique du contrôle interne comptable Une démarche en phase avec la responsabilisation des gestionnaires voulue par la LOLF : moins de contrôles externes et plus de contrôles internes Améliorer la qualité des comptes de l’Etat :  Renforcer la transparence de l’information comptable : une exigence démocratique pour les citoyens et les élus une préoccupation qui dépasse la sphère publique (les nouvelles normes comptables IFRS*,...).  Renforcer la fiabilité de l’information financière pour faire de la comptabilité un outil : d’information et de pilotage de gestion de contrôle Sécuriser les procédures financières en général :  Mieux maîtriser les risques opérationnels : le contrôle interne comptable participe directement à la sécurisation des procédures financières  Tenir compte des nouvelles méthodes de contrôle du contrôleur budgétaire et du comptable

La notion de qualité comptable (3/3)
2 – Le contrôle interne comptable Le périmètre des opérations soumises au contrôle interne comptable (CIC) Opérations aboutissant à une écriture comptable ou représentant le fait générateur d'une opération comptable Exemples : réception d'un bien opération de contrôle (ex: inventaire physique), opération d'enregistrement opération d'évaluation (ex: détermination de la valeur d'un bien en vue de constater une éventuelle provision) Opérations de traitement des informations comptables Exemples : gestion des pièces comptables archivage des documents comptables et des pièces justificatives, transmission des pièces pour mise en paiement ou recouvrement, sauvegardes gestion du système d'information paramétrage de l'outil informatique ou encore maintenance

2 – Le contrôle interne comptable Les comptables sont chargés de la tenue et de l’établissement des comptes de l’État : Ils s’assurent notamment de la sincérité des enregistrements comptables et du respect des procédures (LOLF-article 31) Les informations comptables transmises par les ministères permettent, entre autres sources d’information comptable, au ministère chargé des comptes publics d’établir des états financiers précis et complets à chaque fin d’année civile : Le compte de résultat Le bilan destiné au Parlement qui a ainsi une image fidèle du patrimoine Six critères ont été définis pour concrétiser la notion de « qualité comptable » : Exhaustivité Imputation Rattachement à la bonne période comptable Sincérité Régularité Exactitude

2 – Le contrôle interne comptable Critère 1. La régularité : les opérations financières conduisant à des enregistrements comptables doivent se conformer aux lois et règlements La réalité : les éléments d'actif et de passif existent réellement et appartiennent bien à l'entité  Exemple de risque : Une immobilisation corporelle figurant à l'actif n’est en fait pas contrôlée par l’Etat La justification : tous les éléments enregistrés en comptabilité sont correctement justifiés par une pièce  Exemple de risque : Une écriture comptable n’est justifiée par aucune pièce Présentation et bonne information : les opérations sont enregistrées au bon poste conformément aux normes en vigueur,  Exemple de risque : Des écritures comptables sont passées sans libellé Critère 2. L'exactitude : les actifs et les passifs de l'entité sont correctement évalués dans la comptabilité  Exemple de risque : liquidation incorrecte amenant l’administration à payer plus que la facture d’un fournisseur

2 – Le contrôle interne comptable Critère 3. L'exhaustivité : tout droit et toute obligation de l'entité sont retranscrits La totalité : tous les droits et obligations sont enregistrés La non-contraction : les droits et obligations de l'entité sont enregistrés sans contraction possible  Exemple de risque : une commande de bien à un tiers qui est par ailleurs redevable d'une imposition aboutit à une seule opération comptable Critère 4. L'imputation : les droits et les obligations de l'entité sont imputés conformément au plan des comptes de l'Etat  Exemple de risque : Une charge est enregistrée dans un compte d'immobilisation Critère 5. Rattachement à la bonne période comptable : L'enregistrement comptable des opérations est définitif et concerne le bon exercice  Exemple de risque : En fin d'exercice, les charges engagées en année N et pour lesquelles le service fait a été constaté sont enregistrées en N+1 Critère 6. La sincérité : Application sincère des règles afin de retranscrire en comptabilité le plus justement possible les droits et obligations actuels, à venir ou éventuels de l'entité  Exemple de risque : Le montant des écritures de provision n’est pas évalué au cas par cas

Le cadre de référence du contrôle interne budgétaire (1/2)
2 – Le contrôle interne budgétaire Les objectifs du contrôle budgétaire interne (CIB) Une gestion de l’Etat désormais régie par des objectifs explicites et pilotée par des responsables identifiés qui renforce la nécessité : de mise sous contrôle des activités pour s’assurer de l’atteinte des objectifs dans le cadre fixé d’une information financière et budgétaire de qualité, support du pilotage Des objectifs finaux différents de ceux des entreprises pour les administrations de l’Etat, fixés dans le cadre propre de leur gouvernance (Parlement et Gouvernement) mais des attentes analogues à celles des entreprises quant à l’efficacité de leur mise en œuvre et la qualité de l’information associée d’où la pertinence des cadres de référence de contrôle des risques appliqués par les entreprises

Le cadre de référence du contrôle interne budgétaire (2/2)
2 – Le contrôle interne budgétaire La notion de risque budgétaire Un risque est la menace qu’un événement ou une action affecte la capacité d’une entité à atteindre ses objectifs S’agissant des risques budgétaires, ils recoupent les événements ou actions qui sont de nature à impacter négativement les objectifs de qualité budgétaire

Les objectifs de qualité budgétaire (1/4)
2 – Le contrôle interne budgétaire Les deux axes des objectifs de qualité budgétaire La soutenabilité budgétaire, depuis la qualité de la programmation initiale à la soutenabilité de la gestion via la qualité du suivi et de l’actualisation de la programmation La qualité de la comptabilité budgétaire qui se décline selon des critères opérationnels analogues à ceux qui s’appliquent en matière de qualité comptable

2 – Le contrôle interne budgétaire La soutenabilité budgétaire Qualité de la programmation budgétaire initiale  Fondée sur des déterminants clairs et des hypothèses réalistes et sincères  Cohérente avec la mise en œuvre des objectifs stratégiques  Appliquant règles et procédures pour traduire de manière sincère la réalité et l’importance relative des événements prévisionnels  Cohérente avec le cadrage pluriannuel des finances publiques  Qualité du suivi et de l’actualisation de la programmation  Mise en cohérence de la programmation avec les actes de gestion et avec les modifications d’hypothèses en cours de gestion  Qualité des échéanciers de paiement Soutenabilité de la gestion  Adéquation des projets de dépenses d’un responsable administratif aux droits d’engagement et de paiement qui lui sont notifiés ou qui sont susceptibles d’être mis à sa disposition  Fonctionnalité des opérations d’investissement  Maîtrise de l’impact sur les années ultérieures des décisions de gestion  Couverture des dépenses obligatoires et inéluctables

2 – Le contrôle interne budgétaire La qualité de la comptabilité budgétaire Régularité réalité : description des opérations réelles justification : appui sur des pièces probantes présentation et bonne information : présentation structurée par l’autorisation et selon des règles rigoureuses de tenue définies par un référentiel générée par des personnes habilitées  Exactitude correcte évaluation des engagements et des paiements Exhaustivité totalité : tous les engagements, tous les paiements et tous les encaissements de l’entité sont enregistrés non-contraction : engagements, paiements et encaissements sont enregistrés sans contraction entre eux Imputation correcte et régulière imputation par nature et destination s’agissant des dépenses, tranche fonctionnelle le cas échéant, entité budgétaire (budget général, compte spécial, budget annexe) et par ligne de recettes pour les recettes, destination le cas échéant (ouverture associée de crédits) Rattachement au bon budget au bon exercice et au bon engagement Sincérité traduction de la réalité et de l’importance des éléments comptabilisés par l’application stricte des règles de comptabilité budgétaire

2 – Le contrôle interne budgétaire La qualité de l’information budgétaire Des documents budgétaires de qualité doivent permettre d’apporter aux destinataires une information budgétaire : Claire  univoque et sans ambiguïté  Pertinente  directement utilisable par le destinataire  Lisible  directement compréhensible par tous Périodique  régulièrement transmise, et dans des délais permettant son utilisation

La définition du contrôle interne budgétaire
2 – Le contrôle interne budgétaire On peut définir le contrôle interne de façon générale comme suit : « l’ensemble des moyens permettant d’organiser la gestion pour que, la stratégie une fois définie (par la gouvernance), elle soit exécutée sans déviance, avec le maximum de chances de réussite et le minimum de risque » (Alain-Gérard Cohen, Contrôle interne et audit publics, LGDJ) S’agissant du contrôle interne budgétaire, il est constitué de l’ensemble des dispositifs formalisés et permanents choisis par l’encadrement mis en œuvre par les responsables de tous les niveaux pour maîtriser le fonctionnement de leur activités en vue de fournir une assurance raisonnable de la soutenabilité budgétaire et de la qualité des informations de comptabilité budgétaire Il doit avoir pour effet de réduire le risque d’erreur ou d’omissions significatives dans la comptabilité budgétaire et assurer le respect de l’autorisation parlementaire

La complémentarité des contrôles internes comptable et budgétaire
2 – Le contrôle interne budgétaire Le contrôle interne budgétaire ne se superpose pas au contrôle interne comptable mais le complète Il constitue une démarche complémentaire en amont du contrôle interne comptable afin de couvrir l’ensemble du processus de la dépense, de la programmation au règlement : le contrôle interne comptable s’exerce pour l’essentiel à partir du service fait le contrôle interne budgétaire couvre l’amont de la chaîne : programmation et engagement de la dépense des méthodes et des outils cohérents et articulés entre eux

Les champs respectifs des deux types de contrôle (hors recettes / produits et hors emplois)
Champ du contrôle interne budgétaire Comptabilité budgétaire Rapport de la Cour des comptes sur les résultats et la gestion budgétaire AE CP Disponibles AE CP Crédits ouverts (ouverture, mouvements) Impact en AE Impact en CP Consommations des AE et des CP Programmation budgétaire et son actualisation (AE et CP) Mise à disposition des crédits (AE et CP) Engagement juridique Livraison/ service fait Paiement Opérations de fin de gestion et établissement des états financiers Compte de résultat Bilan Annexes (dont engagements hors bilan) Budget voté incidence sur la qualité de la tenue des charges et élément d'évaluation du hors bilan Comptabilité générale Certification Champ du contrôle interne comptable

La mise en œuvre du contrôle interne budgétaire (1/2)
2 – Le contrôle interne budgétaire Les outils du contrôle budgétaire interne Une démarche à prendre en charge par les ministères et qui s’appuie sur : les référentiels de comptabilité budgétaire et de contrôle interne budgétaire des structures de pilotage du contrôle interne aux différents niveaux de responsabilité (RBOP, RPROG, SG/DAF/DRH) une cartographie et un dispositif de maîtrise des risques au regard des objectifs du contrôle budgétaire des procédures formalisées sur les processus budgétaires (programmation, suivi de l’exécution, circuits de décision de la dépense, tenue de la comptabilité des engagements) des outils supports de la programmation et de la comptabilité budgétaire, permettant le rapprochement des deux (Chorus)

La mise en œuvre du contrôle interne budgétaire (2/2)
2 – Le contrôle interne budgétaire Les principes d’organisation du contrôle budgétaire interne Dispositif de l’entité, défini et mis en œuvre sous sa responsabilité, le contrôle interne a vocation à être organisé et mis en œuvre au sein de chaque ministère par le secrétaire général Le contrôle interne est intégré à la conduite et à la réalisation de toute activité. Il est exercé par tous dans une démarche de progrès permanente et porté par l’encadrement Il est décliné à chaque niveau de l’entité dans une logique de délégation : chaque niveau est responsable de son contrôle interne et en rend compte au niveau immédiatement supérieur Le dispositif de contrôle interne mobilise et fédère l’ensemble des outils qui contribuent à la réalisation des objectifs : référentiels, normes et procédures, cartographie des risques, démarche qualité, contrôle de gestion, outils de pilotage, systèmes d’information, audit… L’effort de contrôle doit être en permanence adapté aux risques et aux enjeux

QUESTIONS CLES D’EVALUATION DES CONNAISSANCES
Quelles sont les principales différences entre les trois comptabilités de l’Etat ? En quoi les trois comptabilités de l’Etat sont-elles complémentaires ? Quels éléments de pilotage les comptabilités apportent-elles ? Quels sont les six principes de qualité comptable définissant la fiabilité des comptes de l’Etat ? En quoi peut-on dire que la qualité comptable constitue une « responsabilité partagée » entre le gestionnaire et le comptable ? A quoi sert le contrôle interne comptable ?

Pour aller plus loin : les sources d’information
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