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J. Louis VIVENS - sept. 2005 1 LES NOUVELLES NORMES COMPTABLES ET LEURS CONSEQUENCES DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL.

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1 J. Louis VIVENS - sept LES NOUVELLES NORMES COMPTABLES ET LEURS CONSEQUENCES DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

2 J. Louis VIVENS - sept LES NOUVELLES NORMES COMPTABLES ET LEURS CONSEQUENCES DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL I) PRESENTATION SUCCINCTE DES NORMES INTERNATIONALES II) CONVERGENCE AVEC LES NORMES IFRS III) PRINCIPALES CONSEQUENCES COMPTABLES DES NOUVELLES NORMES IV) PRISE EN COMPTE DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

3 J. Louis VIVENS - sept I) PRESENTATION SUCCINCTE DES NORMES INTERNATIONALES A- NORMES ACTUELLES B- CONVERGENCES EN COURS C- CARACTERISTIQUES DES NORMES IFRS

4 J. Louis VIVENS - sept A- NORMES ACTUELLES Présence de différentes normes comptables sur le plan international, en concurrence pour obtenir la primauté dans le cadre dune intégration mondiale : Présence de différentes normes comptables sur le plan international, en concurrence pour obtenir la primauté dans le cadre dune intégration mondiale : Normes américaines (US GAAP) Normes américaines (US GAAP) Normes internationales (IASB/IFRS) Normes internationales (IASB/IFRS) Règles européennes (4 ème et 7 ème directives) Règles européennes (4 ème et 7 ème directives)

5 J. Louis VIVENS - sept B- CONVERGENCES EN COURS US-GAAP et IASB/IFRS : les normes américaines et internationales ont entamé un processus de convergence en 2002 US-GAAP et IASB/IFRS : les normes américaines et internationales ont entamé un processus de convergence en 2002 IASB/IFRS et Union Européenne : lUnion Européenne a décidé dinscrire sa normalisation comptable dans le cadre des IFRS en 2003 IASB/IFRS et Union Européenne : lUnion Européenne a décidé dinscrire sa normalisation comptable dans le cadre des IFRS en 2003

6 J. Louis VIVENS - sept C- PRINCIPALES CARACTERISTIQUES DES NORMES (1/2) Les normes IFRS sont caractérisées en particulier par 2 concepts fondamentaux : substance over form substance over form (prééminence du fond sur la forme) fair value fair value (juste valeur)

7 J. Louis VIVENS - sept C- PRINCIPALES CARACTERISTIQUES DES NORMES (2/2) Ces concepts fondamentaux en IFRS sont en contradiction avec deux principes forts de la comptabilité française : primauté de laspect juridique et principe des coûts historiques primauté de laspect juridique et principe des coûts historiques principe de prudence principe de prudence

8 J. Louis VIVENS - sept II) CONVERGENCE AVEC LES NORMES IFRS Elle se traduit de 2 façons différentes : pour les sociétés françaises cotées (un millier environ), obligation de présenter leurs comptes consolidés selon les normes IFRS pour les comptes individuels, intégration dans le PCG déléments issus assez directement du cadre conceptuel IFRS

9 J. Louis VIVENS - sept CONVERGENCE AVEC LES NORMES IFRS A- SPÉCIFICITÉS FRANCAISES B- PRINCIPAUX ÉLÉMENTS INTÉGRÉS DANS LE PCG C- LES CONSÉQUENCES COMPTABLES

10 J. Louis VIVENS - sept A- SPÉCIFICITÉS FRANCAISES Laspect juridique était jusquà présent primordial dans la conception française de la comptabilité. Par ailleurs la comptabilité française était marquée jusquà présent par un lien très fort entre comptabilité et fiscalité, ce qui amenait : osoit à réaliser des comptabilisations sur la base des règles fiscales (ex. calcul des amortissements sur la base des durées dusage admises par ladministration fiscale) oSoit à passer des écritures comptables pour tenir compte des différences entre traitement comptable et fiscal (ex. amortissement dérogatoire pour comptabiliser le surplus damortissement généré par lamortissement exceptionnel, voire dégressif)

11 J. Louis VIVENS - sept B- PRINCIPAUX ÉLÉMENTS INTÉGRÉS DANS LE PCG En 2000, règlement n°00-06 relatif aux provisions pour risques et charges Au 1/1/2005 (au plus tard), règlement CRC relatif à lamortissement et la dépréciation des actifs et règlement CRC relatif à la définition, la comptabilisation, et lévaluation des actifs

12 J. Louis VIVENS - sept C) LES CONSEQUENCES COMPTABLES - remise en cause dun certain nombre de règles concernant les immobilisations et les amortissements -déconnection fiscalité/comptabilité ?

13 J. Louis VIVENS - sept III) PRINCIPALES CONSEQUENCES COMPTABLES DES NOUVELLES NORMES A) LES IMMOBILISATIONS B) LES AMORTISSEMENTS C) MISE EN APPLICATION

14 J. Louis VIVENS - sept A) LES IMMOBILISATIONS Les conséquences comptables des nouvelles normes dans le traitement des immobilisations touchent principalement à 3 aspects : Le coût dacquisition La décomposition en composants La dépréciation des immobilisations

15 J. Louis VIVENS - sept a- le coût dacquisition La principale modification tient à lintégration de lescompte dans le coût dacquisition des immobilisations : désormais, à partir du 1/1/2005, lescompte obtenu sur lacquisition dune immobilisation doit être déduit de la valeur dacquisition de limmobilisation, et non plus comptabilisé en produit financier comme précédemment Le coût dentrée de limmobilisation doit également intégrer, le cas échéant, le coût de démantèlement et de restauration du site. Les droits de mutation, honoraires et commissions ou frais dactes étaient jusquà présent exclus du coût dacquisition. Désormais ils sont compris dans la définition du coût dentrée de lactif. Cest obligatoire pour les comptes consolidés, dans les comptes individuels ces frais peuvent être sur option comptabilisés en charges.

16 J. Louis VIVENS - sept b- composants : Les immobilisations doivent être obligatoirement décomposées en composants, si les composants ont des durées dutilisation différentes ou procurent des avantages économiques à des rythmes différents que la structure de base (ex. ascenseur dans un immeuble, moteur dans une grue, réacteurs dans un avion,…). Lévaluation des composants, simple pour une acquisition nouvelle dont on peut connaître facilement le coût de chaque élément constituant un composant, est plus complexe pour les immobilisations anciennes acquises avant le 1/1/2005, pour lesquelles 3 méthodes dévaluation sont possibles : reconstitution du coût amorti, méthode applicable pour les comptes individuels et compatible avec les normes IFRS réallocation des valeurs comptables, méthode simplifiée applicable pour les comptes individuels mais non conforme aux normes IFRS évaluation des composants à la juste valeur, méthode IFRS mais non applicable pour les comptes individuels

17 J. Louis VIVENS - sept c- dépréciation (1/3): En cas dindice de perte de valeur, un test de dépréciation est effectué : si la valeur actuelle de limmobilisation est inférieure à sa valeur nette comptable, celle-ci est ramenée la valeur actuelle par une dépréciation (6816 à 29xx). La valeur actuelle est la plus élevée de 2 valeurs : valeur vénale valeur dusage

18 J. Louis VIVENS - sept c- dépréciation (2/3): Indice de perte de valeur ? La valeur nette comptable (V. N. C.) est conservée NON Valeur Vénale > V. N. C. ? Valeur dusage > V. N. C. ? OUI Dépréciation : la VNC est supérieure à la valeur vénale et à la valeur dusage On retient la plus forte des 2 NON

19 J. Louis VIVENS - sept c- dépréciation (3/3): Changements comptables : Dans ses anciennes versions, jusquen 2005, le PCG prévoyait, si la valeur actuelle dun bien devenait inférieure (de façon significative) à la valeur nette comptable, la possibilité dune dépréciation qui senregistrait en provision si la dépréciation était jugée non définitive, ou en amortissement exceptionnel si elle était estimée définitive. Désormais, la recherche dune éventuelle dépréciation sera beaucoup plus systématique, prendra en compte la notion de valeur dusage, et sera comptabilisée en dépréciation, le terme de provision étant abandonné pour les immobilisations.

20 J. Louis VIVENS - sept B) LES AMORTISSEMENTS Ancienne définition (PCG 1999) : lamortissement consistait à répartir le coût dun bien sur sa durée probable dutilisation selon un plan damortissement. Nouvelle définition (PCG 2005) : lamortissement est la consommation des avantages économiques attendus dun actif. Cette nouvelle définition, beaucoup plus économique, a des conséquences sur : – la durée damortissement – le mode damortissement – la base damortissement

21 J. Louis VIVENS - sept a) La durée damortissement : En raison de la connexion de la comptabilité avec la fiscalité, jusque là les entités utilisaient en pratique des durées dusage professionnel, en accord avec ladministration fiscale, ce qui permettait une déduction fiscale égale à la dotation comptable. Désormais, lapplication des nouvelles règles devrait se traduire par lamortissement sur les durées réelles dutilisation, en général plus longues que les durées dusage.

22 J. Louis VIVENS - sept b) Le mode damortissement : Situation antérieure au 1/1/2005 : la plupart des entités utilisaient le mode dégressif pour lamortissement comptable des biens qui le permettaient. Désormais, lamortissement comptable doit correspondre à lutilisation réelle du bien, le mode damortissement devrait donc être le mode linéaire, à défaut dun mode plus approprié. Cela signifie la nécessité de pratiquer un amortissement dérogatoire en complément pour bénéficier de la déductibilité fiscale du dégressif, plus important en début dutilisation du bien.

23 J. Louis VIVENS - sept c) La base damortissement : La base damortissement est le coût dacquisition du bien. Désormais, il sera obligatoire de tenir compte dune valeur résiduelle si elle est significative, et lamortissement sera calculé sur le coût dacquisition diminué de cette valeur résiduelle, ce qui réduit dautant le montant des dotations damortissement. Or ladministration fiscale ne tient pas compte de la valeur résiduelle, ce qui signifierait un amortissement comptable inférieur au minimum fiscal et des AID perdus fiscalement. Lentité devra donc pratiquer en complément un amortissement dérogatoire (solution admise désormais par ladministration fiscale).

24 J. Louis VIVENS - sept C) MISE EN APPLICATION Lapplication des nouveaux textes devait entraîner une remise en cause des comptabilisations réalisées durant les exercices précédents en ce qui concerne les immobilisations et les amortissements. Les modalités dapplication ont été assez fortement assouplies durant les derniers mois, en particulier pour les PME.

25 J. Louis VIVENS - sept a) Règle de base initiale (1/3): Le PCG prévoit quil convient de déterminer leffet des nouvelles méthodes comptables (ici au 1/1/2005) comme si elles avaient toujours été appliquées. Il sagit donc dune application rétrospective des nouveaux textes, il faut reconstituer le coût amorti des actifs et recalculer les amortissements depuis la première utilisation des biens. Lincidence du changement à louverture, après effet dimpôt, est imputée en report à nouveau.

26 J. Louis VIVENS - sept a) Règle de base initiale (2/3): Exemple : bâtiment acquis le 1/1/2000 pour , dont un ascenseur pour Le bâtiment a une durée dutilisation de 50 ans, et lascenseur de 25 ans. Entre le 1/1/2000 et le 31/12/2004, le bâtiment, enregistré en totalité pour , a été amorti pour : x 2% x 5 ans = Au 1/1/2005 il faut appliquer la comptabilisation par composants, et séparer lascenseur de la structure. Il faut également recalculer les amortissements tels quil auraient dû lêtre depuis le début, soit : Immeuble : x 2% x 5 ans = Ascenseur : x 4% x 5 ans = Soit un différentiel damortissement de : ( ) – =

27 J. Louis VIVENS - sept a) Règle de base initiale (3/3): Ecritures comptables : Bâtiment-structure Bâtiment-ascenseur Bâtiment Constatation des composants 28131Amortissement du bâtiment Report à nouveau Amort. du bâtiment-structure Amort. du bâtiment-ascenseur Rattrapage des amortissements

28 J. Louis VIVENS - sept b) Première simplification proposée par le comité durgence (1/3) : Le comité durgence du CNC a proposé (avis 03-E), en ce qui concerne les immobilisations décomposables, pour la première mise en œuvre de la méthode des composants, une modalité simplifiée appelée « réallocation des valeurs comptables ». Cela consiste à réallouer les VNC actuelles pour reconstituer les composants. Cette méthode est : rétrospective pour la reconstitution des valeurs initiales prospective pour le calcul des amortissements

29 J. Louis VIVENS - sept b) Première simplification proposée par le comité durgence (2/3) : Exemple précédent : Limmeuble (structure) est repris pour , et lascenseur pour (pas de changement). Par contre on ne remet pas en cause les amortissements initiaux, les 2 composants sont repris pour leur part de VNC soit : VNC globale : – = VNC structure : x 90 % = VNC ascenseur : x 10 % = Les amortissements nont pas changé : amortissements structure : – = amortissements ascenseur : – = Il ny a donc pas dimpact sur les capitaux propres de lexercice douverture (au 1/1/2005).

30 J. Louis VIVENS - sept b) Première simplification proposée par le comité durgence (3/3) : Ecritures comptables : Bâtiment-structure Bâtiment-ascenseur Bâtiment Constatation des composants 28131Amortissement du bâtiment Amort. du bâtiment-structure Amort. du bâtiment-ascenseur Reprise des amortissements

31 J. Louis VIVENS - sept c) Nouvelle simplification (situation actuelle) (1/2) : 1) En raison de la difficulté de mise en œuvre de la méthode rétrospective pour les entreprises, le comité durgence du CNC (avis 05-D) vient de proposer détendre la méthode prospective aux immobilisations non-décomposables, ce qui éviterait de retraiter les amortissements antérieurs. Contrainte : les entreprises devront probablement utiliser la même méthode pour tous leurs actifs.

32 J. Louis VIVENS - sept c) Nouvelle simplification (situation actuelle) (2/2) : 2) Par ailleurs, le comité durgence propose pour les PME une mesure de simplification permettant de continuer à appliquer lamortissement sur des durées dusage pour les immobilisations non- décomposables. Pour les immobilisations décomposables il faudra appliquer les durées résiduelles dutilisation. Seuils probables pour les PME (2 sur 3 doivent être respectés) : Bilan : C. A. : Nombre de salariés : 50

33 J. Louis VIVENS - sept IV) PRISE EN COMPTE DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL A) APPLICATION DES NOUVELLES NORMES DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL B) AJUSTEMENT DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL C) COMMENT OPERER LINTEGRATION DES NOUVELLES NORMES ?

34 J. Louis VIVENS - sept A) APPLICATION DES NOUVELLES NORMES DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL Les élèves de lycée professionnel ne devraient pas être concernés par lapplication des normes IFRS dans les entreprises cotées, car la complexité des opérations dépasse totalement leur domaine dintervention. Par contre, ils seront évidemment concernés comme lensemble des entreprises, y compris les PME par lintégration des nouvelles normes dans le PCG, en particulier en ce qui concerne les immobilisations et les amortissements.

35 J. Louis VIVENS - sept B) AJUSTEMENT DANS LENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL Question essentielle : quelles difficultés intégrer dans létude des immobilisations et des amortissements avec les élèves ? Question incidente : comment gérer lamortissement dégressif, qui fait partie intégrante du référentiel des élèves de baccalauréat professionnel comptabilité, mais dont la comptabilisation devrait générer des écritures comptables en amortissement dérogatoire qui sont exclues explicitement du référentiel ?

36 J. Louis VIVENS - sept C) COMMENT OPERER LINTEGRATION DES NOUVELLES NORMES ? Il sera sans doute nécessaire de: préciser les concepts cerner les éléments à intégrer indiquer les limites pour létude dans le cadre de lenseignement professionnel

37 J. Louis VIVENS - sept a) Définitions Nécessité de revoir les définitions dimmobilisation et damortissement Etablir le lien entre les nouveaux concepts et la philosophie qui les sous-tend (logique économique et financière privilégiée dans les normes IFRS)

38 J. Louis VIVENS - sept b) Quels éléments intégrer ? (1/2) Il semble difficile de ne pas traiter : - pour les immobilisations : - la prise en compte de lescompte, - la décomposition en composants, - la dépréciation

39 J. Louis VIVENS - sept b) Quels éléments intégrer ? (2/2) - Pour les amortissements : la correspondance entre la nouvelle définition et le mode de calcul la modification du plan damortissement suite à dépréciation

40 J. Louis VIVENS - sept c) Quelles limites (1/4) ? La mise en place au 1/1/2005 peut paraître inutile, car complexe, et nintervenant quune seule fois, au passage aux nouvelles règles.

41 J. Louis VIVENS - sept c) Quelles limites (2/4) ? Létude des composants pourrait se faire dans une situation simple dacquisition dune immobilisation à décomposer avec des plans damortissement spécifiques de chaque composant pour ses conditions propres damortissement.

42 J. Louis VIVENS - sept c) Quelles limites (3/4) ? Lapplication dune dépréciation pourrait se limiter à son principe, lécriture comptable de dépréciation, accompagnée de la réalisation dun nouveau tableau damortissement sur la base de la nouvelle VNC (correspondant à la valeur actuelle) faite en relation avec la logique économique dutilisation des biens, dans des cas simples, sans envisager la variation éventuelle de la dépréciation sur les exercices ultérieurs, qui pose des problèmes plus complexes.

43 J. Louis VIVENS - sept c) Quelles limites (4/4) ? Comment continuer à étudier lamortissement dégressif, sans déboucher sur les écritures damortissement dérogatoire : faire limpasse sur sa comptabilisation ? considérer que le dégressif pourrait être un mode damortissement économique à comptabiliser comme tel (par ex. pour du matériel informatique, présentant une obsolescence plus rapide ?) autre solution ?

44 J. Louis VIVENS - sept V) CONCLUSION La mise en place des nouvelles règles comptables nécessite sans doute une définition du cadre dans lequel ces normes doivent être enseignées dans les classes, en particulier dans la perspective du baccalauréat. Elles comportent aussi des aspects critiquables, peut-on les évoquer de façon simple avec les élèves ? Enfin, nest-ce pas une occasion de prendre un peu de distance avec lapplication automatique des règles du PCG, et de réfléchir sur leur finalité ?

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