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Mazars & Guérard Formation CONSOLIDATION AD Qu'est-ce que la consolidation ? Présentation des comptes consolidés Élaboration et contrôle d'une consolidation.

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1 Mazars & Guérard Formation CONSOLIDATION AD Qu'est-ce que la consolidation ? Présentation des comptes consolidés Élaboration et contrôle d'une consolidation Contrôle d'une liasse de consolidation ?

2 2 Mazars & Guérard Formation Consolidation AD u Quest ce que la consolidation ? l Introduction à la consolidation l Objectifs de la consolidation l Réglementation comptable u Présentation des comptes consolidés l Prédominance de la réalité économique l Que doit-on y trouver ? l Notions de contrôle l Choix de la méthode de consolidation Plan du séminaire PLAN

3 3 Mazars & Guérard Formation Consolidation AD u Processus délaboration et de contrôle dune consolidation l Etapes dune consolidation l Relations entre les auditeurs u Contrôle de la liasse de consolidation l Quel est votre rôle ? l Où vous positionnez-vous? l Les deux types de liasses l Les différents systèmes de consolidation l Quest-ce quune liasse de consolidation ? l Comment formaliser les contrôles ? l Pour aller plus loin : les principaux retraitements Plan du séminaire PLAN

4 Mazars & Guérard Formation QU'EST-CE QUE LA CONSOLIDATION ? Introduction à la consolidation Objectifs de la consolidation Réglementation comptable

5 5 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? u Introduction à la consolidation l Notion de Groupe versus entité individuelle l Quelles sont les obligations juridiques des sociétés présentant des comptes consolidés ? l Quel est le rôle des Commissaires aux Comptes ? l Quelles sociétés sont dans lobligation détablir des comptes consolidés ? u Objectifs de la consolidation l Quelle image doivent présenter les comptes consolidés ? l La consolidation : pour qui et pour quoi ? l Quelles sont les limites des comptes individuels ? u Réglementation comptable l Quels sont les différents référentiels ? l Quelles sont les différentes sources de réglementation ? Plan détaillé PLAN

6 6 Mazars & Guérard Formation Quest ce que la consolidation? u Notion de Groupe versus entité individuelle l Problématique : 3 Un même actionnaire peut contrôler plusieurs entités individuelles 3 Lensemble de ces sociétés individuelles forment un Groupe dont il faut donner aux actionnaires une lisibilité économique 3 Toutefois un Groupe na pas dexistence juridique puisquil ne dispose pas dune personnalité morale propre 3 On ne peut donc pas lui appliquer les règles comptables et fiscales applicables aux entités individuelles l Une solution : la consolidation via des règles comptables spécifiques 3 La consolidation donne une représentation économique dun groupe de sociétés 3 Lidée est de représenter les relations économiques du Groupe avec lensemble de ses partenaires extérieurs u En pratique l Il conviendra de trouver des méthodes pour 3 uniformiser les comptes des entités 3 les adapter à la logique du Groupe 3 éliminer les opérations réalisées à lintérieur du groupe 3 traduire le contrôle de la maison mère sur ses filiales et définir le périmètre des « partenaires extérieurs » Introduction à la consolidation

7 7 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Quelles sont les obligations juridiques des sociétés présentant des comptes consolidés ? Les comptes consolidés sont, comme les comptes individuels : u Arrêtés par le Conseil dAdministration u Approuvés par lAssemblée Générale Ordinaire (uniquement pour les sociétés anonymes et les sociétés en commandite par actions) Introduction à la consolidation

8 8 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Quel est le rôle des Commissaires aux Comptes ? u Rôle du commissaire aux comptes semblable que ce soit dans l'audit des comptes individuels ou consolidés u Désignation obligatoire d'au moins deux CAC (sauf publication volontaire de comptes consolidés) Introduction à la consolidation

9 9 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Introduction à la consolidation u Quelles sociétés sont dans l'obligation d'établir des comptes consolidés ? SAUF Sociétés-mères de sous-groupes incluses dans les comptes consolidés d'un groupe Sociétés ne dépassant pas 2 des 3 critères : Effectif : 250 C.A. : 30 M Total Bilan : 15 M (sauf critère de taille) Sociétés commerciales Entreprises publiques Etablissements de crédit et sociétés d'assurance Sociétés cotées

10 10 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? SYNTHESE Sauf exception sur la taille, les sociétés ont des obligations semblables que ce soit dans l'établissement des comptes consolidés ou individuels Les règles comptables peuvent différer entre les jeux de comptes individuels et consolidés Le rôle des CAC est également semblable si ce nest que les sociétés doivent en désigner au moins deux Introduction à la consolidation

11 11 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Quelle image doivent présenter les comptes consolidés ? u Présenter une situation financière des entreprises comprises dans le périmètre de consolidation comme s'il s'agissait d'une seule société u Afin de mieux apprécier la réalité économique d'un groupe Principe de prédominance de la substance sur l'apparence : Privilégier la réalité économique des transactions par rapport à leur apparence juridique Objectifs de la consolidation

12 12 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Société mère ADCB + + Objectifs de la consolidation

13 13 Mazars & Guérard Formation Qu'est ce que la consolidation ? ACTIFPASSIF ACTIFS DETTES CAPITAUX PROPRES Objectifs de la consolidation

14 14 Mazars & Guérard Formation Qu'est ce que la consolidation ? Donner une image fidèle de l'entreprise SITUATION : BilanGESTION : Compte de résultat Pour informer Pour permettre les comparaisons avec les entreprises Actionnaires Dirigeants Personnel Tiers des autres secteurs Instrument de mesure et de comparaison économique du même secteur Objectifs de la consolidation La consolidation : pour qui et pour quoi ?

15 15 Mazars & Guérard Formation Qu'est ce que la consolidation Actionnaires et Associés Créanciers et autres tiers Direction de la société mère Salariés du groupe Jugement éclairé sur l'ensemble du Groupe Rentabilité et solvabilité du Groupe Outil de contrôle de gestion et de mesure Régime social et intéressement Objectifs de la consolidation La consolidation : pour qui et pour quoi ?

16 16 Mazars & Guérard Formation Qu'est ce que la consolidation Actionnaires et Associés Administration fiscale Salariés du groupe Détermination du dividende distribuable Calcul du résultat fiscal et de limpôt Calcul de la participation Objectifs de la consolidation Les comptes individuels : pour qui et pour quoi ?

17 17 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Quelles sont les limites des comptes individuels ? u Présentation sociale totalement liée à la structure juridique de la maison mère u Titres de participation évalués au coût dacquisition (méconnaissance des actifs et des résultats des filiales) u Actifs et endettement du groupe incomplets (uniquement ceux de la maison mère) Objectifs de la consolidation

18 18 Mazars & Guérard Formation Qu'est ce que la consolidation ? Quelles sont les limites des comptes individuels ? u Le compte de résultat prend en compte les dividendes et non les résultats des filiales Objectifs de la consolidation

19 19 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? SYNTHESE DES OBJECTIFS DE LA CONSOLIDATION Dépasser les limites des comptes individuels pour : u Refléter lactivité dune société et de ses filiales u Présenter une véritable situation patrimoniale u Donner une image économique réelle des groupes u Fournir un outil de gestion de lentité économique Objectifs de la consolidation

20 20 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Aujourd'hui co-existence de 3 référentiels LES NORMES FRANCAISES LES NORMES DE L'IASB (IFRS) LES NORMES U.S. (SFAS et APB) Création en 1996 d'un C.R.C. (Comité de la Règlementation Comptable) chargé de la normalisation Réglementation comptable Quels sont les différents référentiels comptables ?

21 21 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Selon quel référentiel ? u Les sociétés cotées l En Europe : référentiel IFRS obligatoire (tableau ci-dessous) l Aux US : USGAAP (FASB)* u Les sociétés non cotées ne sont pas tenues de se conformer au référentiel IFRS Sociétés dont les actions sont cotées Sociétés dont les obligations sont cotées Autres sociétés Comptes consolidésIFRS obligatoires pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005 IFRS obligatoires pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007, application anticipée possible Possibilité dutiliser les IFRS Comptes individuelsInterdiction dutiliser les IFRS Introduction à la consolidation * Dans ce séminaire, nous présentons exclusivement les principes comptables français et IFRS.

22 22 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? Quelles sont les différentes sources de réglementation ? u Règles comptables générales l Code de Commerce l CRC (Comité de la Réglementation Comptable) 3 PCG (Règlement du CRC et amendements subséquents) u Règles spécifiques à la consolidation l Décret du 23 mars 1967 et 7ème Directive européenne l Règlement du CRC : 3 fixe les règles de consolidation applicables en France 3 concerne : - les sociétés commerciales et les entreprises publiques - les banques et assurances avec des adaptations (CRC 99-04) 3 a eu pour conséquences : - mise en évidence de l'autonomie des comptes consolidés par rapport aux comptes individuels et au résultat fiscal - d'apporter des précisions et interprétations des textes existants u Règles comptables internationales pour les comptes consolidés des sociétés cotées en Europe l Référentiel IFRS et plateforme stable en vigueur au 1er janvier 2005 u Autres sources constituant la doctrine : CNC, AMF, CNCC, IASB Réglementation comptable

23 23 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? SYNTHESE REGLEMENTATION AU TITRE DES COMPTES CONSOLIDES 3 Jusqu'au 31 décembre 2004 : application des normes françaises 3 A partir du 1er janvier 2005 : application des normes IFRS seulement pour les sociétés cotées dans leurs comptes consolidés Réglementation comptable

24 24 Mazars & Guérard Formation Qu'est-ce que la consolidation ? 3 Dans le cadre des comptes consolidés, les obligations des sociétés et des CAC sont proches de celles des comptes individuels 3 Le principal objectif de la consolidation est de dépasser les limites des comptes individuels et de donner une image économique d'un groupe 3 Les évolutions réglementaires actuelles tendent vers cet objectif Synthèse SYNTHESE

25 Mazars & Guérard Formation PRESENTATION DES COMPTES CONSOLIDES Prédominance de la réalité économique Que doit-on y trouver ? Que ne doit-on pas y trouver ? Notion de contrôle Choix de la méthode de consolidation

26 26 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Comment se traduit la présentation de la situation économique d'un groupe par rapport aux entités prises individuellement ? l Présentation de la situation uniquement envers les tiers externes (pas d'intercos) l Présentation des capitaux propres consolidés : Capitaux propres de la mère (en totalité) Enrichissement ou appauvrissement des filiales (à hauteur des droits détenus) l Présentation de la situation des autres actionnaires (minoritaires) l Présentation occultant les disparités fiscales l Prédominance du fond sur la forme (exemple de loption possible de la location- financement) Prédominance de la réalité économique

27 27 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés Illustration de la prédominance de la réalité économique

28 28 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés Que doit-on y trouver ?

29 29 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés Que doit-on y trouver ?

30 30 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Les intercos u Les provisions sur les filiales u Les provisions réglementées u Les titres de filiales consolidées u Les dividendes reçus de filiales consolidées u Les marges sur des cessions internes au groupe Que ne doit-on pas y trouver ?

31 31 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Le périmètre de consolidation l Le périmètre dénombre les entités qui appartiennent au Groupe l Sa détermination est un préalable indispensable à létablissement de la consolidation l Sa validation par les CAC est indispensable 3 Le périmètre fluctue en fonction des acquisitions/cessions dentités au cours de lexercice 3 Le rôle du CAC est de sassurer que les comptes consolidés regroupent bien toutes les sociétés significatives du périmètre u Le périmètre de consolidation comprend des entités contrôlées l Sous influence dominante, ou l Sous influence notable l La détermination du contrôle sur chaque entité est primordiale pour définir le mode de consolidation à retenir l Les CAC doivent sassurer que le contrôle est correctement déterminé Notion de contrôle

32 32 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u La notion de contrôle est très encadrée par les principes comptables l On distingue plusieurs natures de contrôle 3 Le contrôle de droit 3 Le contrôle de fait 3 Le contrôle contractuel l Le contrôle correspond en substance 3 Au pouvoir de décision et de gestion sur lentité 3 Au fait que le groupe peut bénéficier des résultats de lentité 3 Au fait que le groupe supporte in fine les risques relatifs à lentité u La détermination du contrôle permet de savoir quel mode dintégration appliquer aux comptes des entités à intégrer l Influence dominante => intégration globale ou proportionnelle l Influence notable => mise en équivalence Notion de contrôle

33 33 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Des notions de contrôle très proches en principes français et en IFRS Type de contrôlePrincipes français (CRC 99-02)IFRS (normes IAS 27, IAS 28 et IAS 31) Influence dominante Contrôle exclusif Détention de plus de 50% des droits de vote, ou Détention de plus de 40% des droits de vote ou désignation pendant 2 exercices successifs de la majorité des membres des organes de direction, ou Existence dun contrat donnant droit à lexercice dune influence dominante. Détention de plus de 50% des droits de vote, ou Pouvoir sur plus de 50% des droits de vote en vertu dun accord, ou Pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle en vertu des statuts ou dun contrat, ou Pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité du CA, ou Pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans le CA. Contrôle conjoint Existence dun nombre limité de co-entrepreneurs, et Existence dun accord écrit qui prévoit le contrôle commun Existence dun nombre limité de co-entrepreneurs, et Existence dun accord écrit qui prévoit le contrôle commun Influence notable Détention de plus de 20% des droits de vote, ou Représentation dans les organes de direction, ou Participation aux décisions stratégiques, ou Opérations interentreprises importantes, ou Échange de personnel de direction, ou Liens de dépendance technique Détention de plus de 20% des droits de vote, ou Représentation dans les organes de direction, ou Participation aux décisions stratégiques, ou Opérations interentreprises importantes, ou Échange de personnel de direction, ou Liens de dépendance technique Contrôle - Principes comptables

34 34 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés Contrôle de droit Contrôle contractuel Contrôle de fait Détention de plus de 50 % du droit de vote Désignation pendant 2 exercices successifs de la majorité des membres des organes de direction Détention de plus de 40 % des droits de vote (si pas de fraction supérieure détenue par un seul autre actionnaire) Droit d'exercer une influence dominante sur une entreprise en vertu d'un contrat ou des statuts OU (mentionné dans l'annexe) Illustration des natures de contrôle à analyser (contrôle exclusif) Contrôle - Principes comptables Principes français IFRS Détention de plus de 50 % du droit de vote Pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres des organes de direction Pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans le CA Pouvoir sur plus de 50% des droits de vote Pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle

35 35 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Des divergences French / IFRS sur les exclusions de la notion de contrôle Principes français (CRC 99-02) IFRS (normes IAS 27, IAS 28 et IAS 31) Motifs dexclusion Caractère temporaire du contrôle (cession ultérieure prévue dès lacquisition) Existence de restrictions sévères et durables - au contrôle - aux transferts de trésorerie avec dautres entités du Groupe Caractère temporaire du contrôle (cession ultérieure prévue dès lacquisition). La cession doit avoir lieu dans les 12 mois. Conséquences pour les titres des sociétés exclues Lappartenance à un secteur dactivité différent (avec structure de comptes différente) ne justifie pas une dérogation (ex filiale qui octroie des crédits dans un Groupe de production automobile) Les titres sont dits non consolidés, comptabilisés en « titres de participation » et évalués au coût. Les entités soumises à des restrictions sévères et durables ne peuvent pas être exclues du périmètre. Les titres sont non consolidés Ils entrent dans la catégorie «instruments financiers » et sont évalués selon IAS 39. Contrôle - Principes comptables

36 36 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Seuil de signification l Une entreprise doit être consolidée dès lors que sa consolidation présente, seule ou avec d'autres entreprises en situation d'être consolidées, un caractère significatif l Les textes comptables ne prévoient pas de seuils chiffrés l Le seuil de signification reste donc à linitiative du management l Le seuil de signification ne se définit pas au niveau d'une entité mais de l'ensemble des entités non consolidées l Le caractère significatif sapprécie par rapport à la matérialité : limpact sur la présentation des comptes consolidés u Les CAC donnent leur opinion sur le seuil de signification retenu par le Groupe pour délimiter le périmètre de consolidation Contrôle – Réflexes daudit

37 37 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Des divergences French / IFRS sur les modes dintégration Nature du contrôlePrincipes français (CRC 99-02) IFRS (normes IAS 27, IAS 28 et IAS 31) Influence dominante Contrôle exclusif Intégration globale Contrôle conjoint Intégration proportionnelle ou Mise en équivalence Influence notableMise en équivalence Contrôle – Modes dintégration

38 38 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Validation du périmètre et du contrôle l Le rôle des CAC est de vérifier la nature du contrôle exercé sur chaque entité pour valider la conformité aux principes comptables des méthodes de consolidation appliquées l Il convient donc lors de laudit de valider 3 Les acquisitions et cessions dentités sur lexercice 3 La nature du contrôle exercé par la mère sur ses filiales 3 Les variations de pourcentages de contrôle dun exercice sur lautre l Pour ce faire, il convient danalyser avec attention les informations fournies par 3 Les statuts des sociétés contrôlées 3 Les protocoles dacquisition ou de cession 3 Les contrats de partenariat u Quelles conséquences en cas de défaillance ? l Un périmètre de consolidation mal défini conduit à une présentation erronée des comptes consolidés, par exemple : 3 Une société contrôlée porte un endettement significatif pour le Groupe et nest pas répertoriée dans le périmètre de consolidation du Groupe 3 Les comptes de cette société ne sont donc pas compris dans les comptes consolidés du Groupe 3 Lendettement nest alors pas porté à la connaissance des actionnaires et des investisseurs potentiels 3 On aboutit à des affaires de type Enron Contrôle – Réflexes daudit

39 39 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés Choix de la méthode de conso En pratique Contrôle exclusif ? INTEGRATION GLOBALE INTEGRATION PROPORTIONNELLE ou MISE EN EQUIVALENCE Contrôle conjoint ? NON Influence notable NON Évaluation au coût ou ou selon IAS 39 Titres non consolidés NON

40 40 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés De quoi sont composés les comptes consolidés ? Les informations publiées comprennent, comme pour les comptes individuels : Un bilan Un compte de résultat Une annexe comportant un détail des postes des états financiers et l Un tableau de variation des capitaux propres consolidés l Un tableau de flux de trésorerie u Attention aux différences de présentation des informations selon le référentiel IFRS l Le tableau de variation des capitaux propres et le tableau des flux de trésorerie font partie des états financiers et doivent figurer avant les détails de comptes comme le bilan et le compte de résultat l Les annexes sont en général beaucoup plus riches en informations quen principes français l Quelques divergences existent sur la présentation des états financiers (cf RM2) Information financière

41 41 Mazars & Guérard Formation Présentation des comptes consolidés u Oublier le mythe de la complexité technique de la consolidation u La consolidation n'est qu'une simple arithmétique u La seule difficulté réside dans l'interprétation économique des événements u Être vigilant dans lapproche daudit selon le référentiel comptable Synthèse SYNTHESE

42 Mazars & Guérard Formation PROCESSUS D'ÉLABORATION ET DE CONTRÔLE D'UNE CONSOLIDATION Etapes d'une consolidation Relations entre les auditeurs

43 43 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation Œ Retraitement des comptes individuels des sociétés l Harmonisation des méthodes (évaluation stocks,...) l Elimination des incidences fiscales (provisions réglementées,...) l Traduction de la réalité économique dune opération (location-financement,…) l Comptabilisation des impôts différés résultant des différences temporaires l Conversion des états financiers des filiales en devises  Cumul des comptes individuels retraités (hors mise en équivalence) Ž Elimination des opérations intragroupe  Ecritures de consolidation l Elimination des incidences fiscales (provisions réglementées,...) l Traduction de la réalité économique dune opération (location-financement,…) l Comptabilisation des impôts différés résultant des différences temporaires l Conversion des états financiers des filiales en devises  Elimination des titres de participation Etapes de consolidation En si les retraitements de consolidation sont décentralisés En si les retraitements de consolidation sont centralisés

44 44 Mazars & Guérard Formation Comptes individuels A Comptes individuels B en devises Comptes individuels C Comptes individuels D Comptes retraités A Comptes retraités B Comptes retraités C Comptes retraités D Retraitements dharmonisation (au moins) Définition du périmètre Conversion des comptes de B Cumul des comptes retraités Eliminations des opérations intra-groupe Ecritures de consolidation Elimination des titres Liasses de conso remontées des filiales Retraitements de conso centraux COMPTES CONSOLIDES Élaboration et contrôle d'une consolidation Étapes de consolidation

45 45 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation Harmonisation des méthodes d'évaluation groupe (Ex : évaluation de stocks, …) Elimination des écritures d'influences purement légales ou fiscales (ex : amortissements dérogatoires) Traduction de la réalité économique dune opération (Ex : location-financement ….) RESERVES si opérations antérieures à l'exercice RESULTAT si opérations imputables à l'exercice INCIDENCE SUR : 3 types de retraitements : Pourquoi retraiter les comptes individuels ? Étapes de consolidation

46 46 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation Comment distinguer l'impact sur le résultat de l'impact sur les réserves ? u Les réserves représentent schématiquement l'accumulation des résultats des exercices antérieurs u Dans les comptes individuels, comme dans les comptes consolidés, le résultat de l'année antérieure est affecté, par décision de l'AGO, entre autres en réserves u De manière identique, les retraitements de consolidation avec des impacts sur le résultat de l'exercice précédent seront affectés en réserves l'exercice suivant. Étapes de consolidation

47 47 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation On ne peut contrôler la consolidation sans contrôler les comptes individuels Responsabilité EntitésGroupe Processus de consolidation Cumul + Ecritures de consolidation Comptes individuels Comptes individuels retraités + + Comptes consolidés Quel est le lien entre les comptes individuels et les comptes consolidés ? Relations entre les auditeurs

48 48 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation Mère Filiales Commissaires aux comptes Mère Commissaires aux comptes Filiales Instructions LiassesRapports Audit et Certification Nécessité d'une coordination de l'audit Instructions Relations entre les auditeurs VOUS ÊTES ICI

49 49 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation Comment prépare-t-on une intervention sur les comptes consolidés ? LA CONSOLIDATION EST AVANT TOUT UNE PREPARATION ET UNE ORGANISATION MAXIMALE DES INTERVENTIONS u Les procédures d'examen des comptes individuels doivent être planifiées de telle façon que les conclusions soient disponibles avant la fin des travaux des comptes consolidés u Cela suppose, au sein du collège des commissaires aux comptes : l une séparation des tâches adéquate l une délégation optimale LE MOT D'ORDRE EST : ANTICIPATION Relations entre les auditeurs

50 50 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation A quoi correspondent les instructions d'audit ? Les informations à diffuser par les auditeurs de la société mère aux auditeurs des filiales, avant le début de leur mission, sont essentiellement : u Une liste des sociétés consolidées en précisant : l le niveau minimum des diligences exigées (audit des comptes annuels, audit de certains postes, examen limité) l les coordonnées des différents intervenants (responsables dans les sociétés et auditeurs) l le type de rapport et de synthèse demandés u Les règles à respecter pour la consolidation : plan comptable du groupe u Les instructions spécifiques à la consolidation : l liasse normalisée de consolidation l instruction pour effectuer le rapprochement des comptes intra-groupe l instruction pour réaliser certaines éliminations u Le calendrier des opérations de clôture et de certification des comptes consolidés Relations entre les auditeurs

51 51 Mazars & Guérard Formation CAC Société Mère CAC Société F3 CAC Société F2 CAC Société F1 Élaboration et contrôle d'une consolidation Exemple de calendrier M - 4 : transmission des instructions d'audit aux confrères M - 1 : rapport intérimaire sur l'évaluation du contrôle interne M + 1,5 :visa d'identification sur la liasse de consolidation adressée par la filiale au service consolidation, signifiant que le contrôle s'effectue localement sur cet état M + 2 : avis sur la liasse précisant les anomalies éventuelles M + 2,5 : rapport de contrôle définitif de la liasse et synthèse de fin de mission M + 4 : - analyse des évènements postérieurs à la clôture - rapport de certification des comptes consolidés Relations entre les auditeurs

52 52 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation u Ce calendrier est donné à titre purement indicatif. u Il ne correspond pas aux contraintes de publications des grands groupes (dans le mois qui suit la clôture de l'exercice) u Les commissaires aux comptes devront donc s'assurer de l'adéquation de leur calendrier avec les délais de publication des comptes décidés par la société consolidante. Relations entre les auditeurs

53 53 Mazars & Guérard Formation Élaboration et contrôle d'une consolidation Le processus d'établissement des comptes consolidés doit être respecté afin de garantir l'exhaustivité des traitements Une consolidation passe par le retraitement des comptes individuels afin de respecter les objectifs des comptes consolidés Pour une intervention optimale, les CAC doivent anticiper et planifier leurs tâches en adéquation avec le calendrier du client Synthèse SYNTHESE

54 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation Quel est votre rôle ? Où vous positionnez-vous ? Les deux types de liasses Les différents systèmes de consolidation Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ? Comment contrôler une liasse de consolidation ? Les principaux retraitements à auditer Comment formaliser les contrôles ?

55 55 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation Comptes individuels de la filiale + Retraitements (éventuels) + annexes = Liasse de la filiale A CONTRÔLER PAR LES AUDITEURS DES FILIALES VOUS ETES ICI Quel est votre rôle? LIASSE DE LA FILIALE

56 56 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation La somme des liasses de l'ensemble des sociétés d'un groupe + Retraitements spécifiques centraux = Comptes consolidés du groupe A CONTRÔLER PAR LES AUDITEURS DE LA CONSOLIDATION CE QUE VOUS AVEZ VALIDE SI LES LIASSES SONT FAUSSES, LA CONSO EST FAUSSE Où vous positionnez vous?

57 57 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Le niveau des informations contenues dans la liasse de consolidation est différent selon que : l la consolidation est centralisée chez la société mère : liasse = comptes individuels de la filiale l la consolidation est décentralisée chez la filiale : liasse = comptes retraités de la filiale Dans la plupart des cas, la liasse à auditer ne comprend que les données individuelles. Les deux types de liasse

58 58 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Les principaux logiciels utilisés pour la consolidation : l Carat : utilisé par 90% des sociétés cotées sur le CAC 40 l Hypérion (ex Thomson) l ASConso (ex Bonduelle) Quel que soit le logiciel utilisé : Le niveau dinformation doit être identique Lapproche daudit est identique Les différents systèmes de consolidation

59 59 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Quels sont les différents éléments composant une liasse de consolidation ? l Les comptes individuels le bilan et le compte de résultat aux dates N-1 et N, les tableaux détaillés : - Bilan : tableaux de passage N-1 à N pour les différents postes du bilan : - les immobilisations brutes et leurs amortissements/provisions - les stocks et encours et leurs provisions - les créances d'exploitation et leurs provisions - la trésorerie - la situation nette - les autres fonds propres (provisions réglementées, subventions d'investissement….) - les provisions pour risques et charges - les dettes financières - les dettes d'exploitation - les comptes de régularisation actif et passif - Compte de résultat : détail des lignes du compte de résultat pour N-1 et N Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ?

60 60 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Quels sont les différents éléments composant une liasse de consolidation ? l les annexes (exemples) : répartition du chiffre d'affaires par zones et par activités éléments sur les données réciproques (intragroupes) : - du bilan (créances clients, dettes fournisseurs, comptes courant…) - du compte de résultat (chiffre d'affaires, charges, frais/produits financiers….) - les engagements hors bilan ventilation (exploitation, financier, exceptionnel*) des dotations et reprise de provisions par nature de provision (clients, stocks, PRC…) * Remarque : la terminologie est différente en IFRS : il ny a pas de résultat exceptionnel, seulement un « résultat des opérations ordinaires » et des « charges financières nettes ». Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ?

61 61 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Notion de flux dans les tableaux de passage du bilan l Plusieurs natures de flux dans les liasses : natures de flux particulières à chaque poste du bilan - Immobilisations : acquisitions et cessions - Provisions et amortissements : dotations et reprises - Situation nette : - affectation du résultat - distribution de dividendes - résultat de la période - augmentation ou réduction de capital - Dettes financières : nouveaux emprunts et remboursements de la dette - Pour les autres postes, les mouvements se résument à des variations pures et simples (stocks, créances d'exploitation, dettes d'exploitation, trésorerie….) natures de flux communes à tous les postes du bilan (en plus des flux particuliers) : - reclassements de données - entrées de périmètre (nouvelle filiale, apports) - changements de méthode de comptabilisation - restructuration (filialisation d'une activité, cession d'une activité) Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ?

62 62 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Comment auditer les données des comptes individuels de la liasse ? l Les données N-1Avec la liasse définitive N-1 l Les données NAvec les comptes individuels N l Les tableaux de passages : Œ la somme des mouvements "+" et des mouvements "-" Feuilles maîtresses  le détail des natures de flux à partir des synthèses de la mission, des documents disponibles dans la société Remarque : Vérifier que la somme des reclassements = 0 Comment contrôler une liasse ?

63 63 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Comment auditer les données des comptes individuels de la liasse ? A valider : - liasse = cptes individuels cf rapport général N-1 - liasse comprend les retraitements cf liasse définitive N-1 - La somme des "+" de tous les flux est à valider selon les cas avec les acquisitions d'immo, les dotations aux amortissements, les dotations aux provisions, les nouveaux emprunts - La somme des "-" de tous les flux est à valider selon les cas avec les cessions d'immobilisations, les reprises de provisions, les reprises d'amortissements suite à des cessions, des remboursements d'emprunts Cf feuilles maîtresses A valider : - Si liasse = cptes individuels cf comptes définitifs - Si liasse comprend les retraitements cf comptes définitifs et audits des retraitements A valider à partir de la connaissance de la société et des informations disponibles Comment contrôler une liasse ?

64 64 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Comment contrôler les annexes ? l Exhaustivité A contrôler par rapport aux instructions d'audit l Les déclarations d'intercos : ü demander et vérifier les demandes de confirmation des positions dans les comptes de la société avec les autres sociétés du groupe ü contacter, si besoin, les auditeurs des autres sociétés du groupe S'il existe des différences significatives entre les positions des sociétés : ü la société passe l'ajustement ü autrement, une information doit être fournie en synthèse pour une régularisation au niveau central Comment contrôler une liasse ?

65 65 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Comment contrôler les annexes ? l Traitement des écarts d'intercos (suite) : S'il existe des différences significatives entre les positions des différentes sociétés du groupe, la règle est l'alignement du récepteur (acheteur) sur l'émetteur (vendeur) Ajustements sans impact sur la situation nette : - des marchandises ou des fonds sont considérés comme envoyés par la filiale "fournisseur" mais nont pas été réceptionnés par la filiale "client" - la filiale "cliente" a enregistré un règlement non reçu par la filiale "fournisseur" Ajustements avec impacts sur le résultat (ex : oubli de comptabilisation d'un achat non stocké = prestation de services) Comment contrôler une liasse ? Le client enregistre un actif (stock, tréso) et une dette fournisseur au passif Le fournisseur solde sa créance (commerciale ou financière) par la trésorerie Écritures avec impacts sur le résultat

66 66 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Si les retraitements sont décentralisés, quels sont les principaux retraitements que vous serez amenés à rencontrer dans le contrôle des liasses ou du cahier de consolidation ? l Retraitements d'harmonisation des règles comptables dans le groupe harmonisation des bases de calcul des provisions harmonisation des méthodes d'évaluation des stocks (CUMP, FIFO) l Retraitements des incidences fiscales Provisions réglementées (amortissements dérogatoires...) l Autres retraitements permettant aux comptes consolidés de donner une image économique de la situation financière d'un groupe Location-financement Gains et pertes de change latents Les principaux retraitements RETRAITER LES COMPTES INDIVIDUELS = DONNER UNE IMAGE ECONOMIQUE DES COMPTES CONSOLIDES

67 67 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Comment formaliser les contrôles ? l Contrôles arithmétiques indispensables et formalisés l Indexation indispensable et claire toujours indiquer à quel document la donnée contrôlée est rapprochée l Rédaction dune conclusion simple et claire SINON TOUT CE QUE VOUS FAITES NE SERT A RIEN NE JAMAIS VALIDER POUR VALIDER QUAND ON SAIT PAS : ON NE VALIDE PAS ON FAIT APPEL AU RM Comment formaliser les contrôles ?

68 68 Mazars & Guérard Formation Pour aller plus loin u Comment retraite-t-on les avantages fiscaux ? Les avantages fiscaux (fisca économique) sont purement et simplement éliminés : Au passif : prov° réglementées Au CR : dotations aux provisions Comptes individuelsComptes consolidés Au passif : - les provisions n'apparaissent plus - la situation nette est augmentée d'autant Au CR : extourne de la dotation aux provisions Impacts ? Les principaux retraitements

69 69 Mazars & Guérard Formation Pour aller plus loin u Comment retraite-t-on les biens en location-financement* ? Ces biens peuvent** être traités comme des immobilisations de l'entreprise financées par un emprunt : Au bilan : rien Au CR : charges de redevances Comptes consolidés Au bilan : - A l'actif : Immobilisation pour la valeur nette - Au passif : Emprunt pour la valeur résiduelle du capital Au CR : - dotation aux amortissements des immob° - frais financiers de l'emprunt Impacts ? Les principaux retraitements Comptes individuels

70 70 Mazars & Guérard Formation Pour aller plus loin u Comment retraite-t-on les gains et pertes de change latents ? Dans les comptes consolidés, les écarts de conversion peuvent* transiter par le résultat, alors que dans les comptes individuels, par prudence, seuls les mali sont provisionnés Au bilan : - Gains ou pertes de change latents - prov° pour risques Au CR : variations des provisions Comptes consolidés Au bilan : les écarts de conversion sont extournés et la situation nette progresse d'autant Au CR : - variation des provisions extournée - impact net de l'extourne des nouveaux écarts Impacts ? Les principaux retraitements Impact résultat consolidé Impact réserves consolidées Comptes individuels

71 71 Mazars & Guérard Formation Pour aller plus loin u Comment auditer efficacement des comptes retraités ? l L'ensemble des retraitements examinés au cas par cas a des impacts sur la situation nette des comptes retraités. l Pour ces impacts, la situation est résumée dans les tableaux de passage : ü de la situation nette sociale à la situation nette retraitée ü de la situation nette consolidée d'ouverture à la situation nette consolidée de clôture l Pour un audit efficace des comptes retraités, il faut : Les principaux retraitements

72 72 Mazars & Guérard Formation Pour aller plus loin u Les autres retraitements examinés en central (pour mémoire) l Lélimination des titres consolidés l Lélimination des dividendes distribués dans le groupe consolidé l Opérations liées aux variations de périmètre l Traitement de la fiscalité différée Les principaux retraitements A SUIVRE AU COURS DU SEMINAIRE CONSO AC

73 73 Mazars & Guérard Formation Contrôle de la liasse de consolidation u Le contrôle de la liasse est une étape préalable indispensable à la validation des comptes consolidés u Votre travail s'inscrit dans un ensemble u Vos contrôles sont nécessaires et doivent être effectués avec la même attention et le même niveau de formalisme que les autres travaux u Toute incertitude doit être remontée au responsable de mission Synthèse SYNTHESE


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